<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Upravno sodišče
Upravni oddelek

UPRS Sodba I U 2757/2017-7
ECLI:SI:UPRS:2018:I.U.2757.2017.7

Evidenčna številka:UP00019855
Datum odločbe:26.09.2018
Senat, sodnik posameznik:Bojana Prezelj Trampuž (preds.), Adriana Hribar Milič (poroč.), mag. Mojca Muha
Področje:DAVKI
Institut:davek od dohodka iz dejavnosti - davek na dodano vrednost (DDV) - odbitek vstopnega DDV - zloraba sistema DDV - subjektivni element - objektivne okoliščine - nedobrovernost tožnika - nakup in prodaja motornih vozil in gradbenih strojev - dokazno breme - oprostitev plačila DDV

Jedro

Praviloma sme pri izračunu svoje davčne obveznosti davčni zavezanec odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev drugega davčnega zavezanca, 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun, 3. da gre za dobavo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij in 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo DDV oz., da davčni zavezanec ni vedel ali bi moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt, višje v dobavni verigi (t. i. subjektivni element). Pravica do odbitka vstopnega DDV se lahko zavrne le, če kateri predhodno navedenih pogojev ni izpolnjen.

Glede na dejstvo, da je bil A.A. zaposlen pri tožniku ter hkrati ustanovitelj in direktor hrvaške družbe A. d.o.o., ki je edini za slednjo opravljal nakupe in prodajo vozil, je tožnik nedvomno vedel, da gre za zlorabo sistema DDV. Tožnik je z vključitvijo hrvaške družbe v prodajno verigo omogočil prodajalcu vozila, da se je skliceval na oproščeno dobavo znotraj EU in na oprostitev plačila DDV, tožnik pa je vstopni DDV poračunal v okviru samoobdavčutve.

Tožnik zaradi pomanjkljivo izpolnjenih tovornih listov – CMR za predmetne dobave ni uspel dokazati, da izpolnjuje pogoje iz točke 1) prvega odstavka 46. člena ZDDV-1 za uveljavljanje pravice do oprostitve plačila DDV. Ker gre za davčno oprostitev, je potrebno predhodno navedeno določbo ZDDV-1 razlagati restriktivno. Pravica do oprostitve plačila DDV ne pripada davčnim zavezancem avtomatično, marveč morajo v postopku izkazati, da izpolnjujejo pogoje, kot jih določa pravo EU in nacionalna zakonodaja za uveljavljanje pravice do oprostitve plačila DDV.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju finančni, tudi davčni organ) za leto 2014 tožniku dodatno odmerila davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za leto 2014 od davčne osnove 295.093,90 EUR po stopnji 22 % v znesku 64.920,66 EUR za januar, februar, april, maj, junij, september, oktober, november in december v zneskih, ki jih navaja ter obresti v znesku 11.180.84 EUR (točka I.1 izreka). Za leto 2015 je davčni organ tožniku dodatno odmeril DDV od osnove 343.919,80 EUR po stopnji 22% v znesku 75.662,35 EUR za januar, februar, marec, april, julij, avgust, september, oktober, november in december v zneskih, ki jih navaja ter pripadajoče obresti v znesku 7.444,49 EUR (točka I.2 izreka). Davčni organ je tožniku odmeril akontacijo dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti za leto 2014 od osnove 57.004,92 EUR, po stopnjah iz 122. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) v znesku 22.559,13 EUR in pripadajoče obresti v znesku 2.816,49 EUR ter obresti od neplačanih predhodnih akontacij davka od dohodkov iz dejavnosti za leto 2015 v znesku 1.010,29 EUR za obdobje januar do marec, april, maj, junij, julij, avgust, september, oktober, november in december (točki I.3 in I.4 izreka). Davčni organ je odmeril tudi akontacijo dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti za leto 2015 od osnove 30.990,00 EUR, po stopnjah iz 122. člena ZDoh-2, v znesku 12.705,90 EUR in pripadajoče obresti v znesku 680,63 EUR ter predhodno akontacijo dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti za leto 2016 od osnove v znesku 12.705,96 EUR za obdobje januar do marec, april, maj, junij, julij, avgust, september, oktober, november in december v zneskih, ki jih navaja in pripadajoče obresti v znesku 428,67,16 EUR (točki I.5 in I.6 izreka). Odmerjeni davki morajo biti plačani v roku 30 dni na račun, ki ga navaja in sicer DDV iz točke I.1 in I.2 izreka v znesku 159.208,34 EUR, akontacija dohodnine od dohodkov, doseženih z opravljanjem dejavnosti, obresti, manj plačane predhodne akontacije dohodnine in obresti od manj plačanih predhodnih akontacij dohodnine od dohodkov iz dejavnosti iz I.3, I.4, I.5 in I.6 točk izreka v skupnem znesku 52.905,02 EUR na prehodni račun, ki ga navaja. Po poteku 30 dnevnega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točka II izreka). Tožnik ni zahteval povrnitve stroškov. Stroški postopka, ki so nastali finančni upravi, bremenijo finančno upravo (točka III izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve (točka IV izreka).

2. Davčni organ je pri tožniku opravil davčni inšpekcijski nadzor (v nadaljevanju DIN) pravilnosti obračuna in plačila DDV za leti 2014 in 2015 ter davka od dohodka iz dejavnosti, s poudarkom na preverjanju pravilnosti izkazanih prihodkov in odhodkov od prodaje vozil za leti 2014 in 2015. Iz ugotovljenega dejanskega stanja izhaja, da je tožnik kupoval vozila od hrvaške družbe A.. d.o.o., katere ustanovitelj je bil A.A., ki pa je bil od 15. 11. 2012 dalje zaposlen pri tožniku. Nakup predmetnih vozil od citirane hrvaške družbe je pretežno opravljal A.A. Davčni organ navaja objektivne okoliščine, iz katerih izhaja, da je tožnik vključil družbo A. d.o.o. v posel, z namenom izogibanja plačilu davka in gre tako zgolj za „kanalsko družbo“, ki je dejanskemu prodajalcu omogočila, da se je izognil plačilu DDV, tožniku pa, da je uveljavljal odbitek DDV v okviru samoobdavčitve (stran 5 obrazložitve). Tožnik je pri pridobitvi teh vozil opravil samoobdavčitev ter hkrati odbijal vstopni DDV. Tožnik je kot dokaz o dejanski pridobitvi vozil iz druge države članice EU predložil mdnarodne tovorne liste (v nadaljevanju CMR), ki pa so bili pomanjkljivo izpolnjeni in niso vsebovali obveznih sestavin. Na njih ni bil naveden celotni naslov pošiljatelja, skladišča, datum nakladanja, ni bil naveden točen naslov prevoznika, ni bilo navedene številke registrske tablice vozila, ni bilo navedene teže tovora in tudi ne stroškov, povezanih s prevozom. Po povedanem CMR za obravnavane transakcije vozil niso bili izpolnjeni v skladu z določili Konvencije o pogodbi za mednarodni cestni prevoz. Tožnik je izkazal v obračunu DDV od vrednosti pridobljenih vozil v skladu s 34. členom Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in ga v skladu z določbo 63. člena ZDDV-1 upošteval kot vstopni DDV. Davčni organ tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV od pridobitve 9 tovornih vozil iz Hrvaške od prodajalca A. d.o.o., navedenih na straneh 12 do 23 obrazložitve. Tožnik tudi ni upravičen do odbitka vstopnega DDV od pridobitev strojev od hrvaške družbe A. d.o.o., ker ni predložil verodostojnih listin, da je stroje dejansko pridobil (naročilo strojev, prevzemnice, prevozne listine), kar je razvidno na straneh 23 do 25 obrazložitve. Tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV od pridobitve 4 vozil iz drugih držav članic EU, navedenih na straneh 25 in 30 obrazložitve, ker ni dokazal, da je vozila dejansko pridobil iz druge države članice EU in ne iz Slovenije.

3. Tožnik v postopku ni dokazal, da je dejansko dobavljal (prodajal) vozila iz Slovenije v druge države članice EU in sicer naj bi prodal 12 vozil hrvaški družbi A. d.o.o. (navedenih na straneh 32 do 44 obrazložitve), 2 vozili na Slovaško (navedeni na straneh 44 do 47) ter eno vozilo na Hrvaško (navedeno na strani 47 obrazložitve). Tožnik je tudi neupravičeno uveljavljal oprostitev obračuna DDV za račun z dne 7. 4. 2014 za hidravlično prešo (stran 48 in 49 obrazložitve).

4. Davčni organ je na podlagi 68. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) izvedel cenitev višine ustvarjenih prihodkov s prodajo vozil, ki jih je v inšpiciranem obdobju tožnik prodal z izgubo do višine nabavne vrednosti posameznega vozila. Davčni organ meni, da tožnik, kot vsak prodajalec, skuša s prodajno ceno pokriti vsaj nabavno vrednost vozila. Razlogi in način cenitve davčne osnove ter izračun je razviden na straneh 50 do 85 obrazložitve. Tožniku davčni organ ni priznal odhodkov za nakup tovornih vozil SCHMITZ SKO 24 po računu z dne 4. 3. 2014 in MB AXOR 1843 LS po računu z dne 23. 4. 2014 (strani 85 in 86 obrazložitve). Obračun davka od dohodkov iz dejavnosti za leti 2014 in 2015 pa je razviden na straneh 87 do 90 obrazložitve.

5. Ministrstvo za finance (v nadaljevanju pritožbeni organ) je tožnikovo pritožbi delno ugodilo in izpodbijano odločbo delno odpravilo za naloženo plačilo DDV v točki I.1 in I.2 izreka za februar, maj, junij, september in november 2014 ter za avgust in december 2015 v zneskih, ki jih navaja, skupaj za 54.472,00 EUR in 9.188,64 EUR obresti ter zadevo v tem obsegu vrnilo prvostopenjskemu organu v ponovni postopek, v preostalem delu pa je pritožbo zavrnilo kot neutemeljeno (točka 1 izreka). Stroški niso bili priglašeni (točka 2 izreka).

6. V tožbi tožnik ugovarja bistvene kršitve določb postopka in nepravilno ter nepopolno ugotovljeno dejansko stanje. Toženka je v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) izdala zapisnik, na katerega je tožnik podal pripombe. Po izdaji prvostopenjske odločbe z dne 26. 1. 2017 je tožnik v pritožbi navedel, da vztraja pri vseh pripombah, podanih na zapisnik. Glede navideznih dobav v druge države članice EU in neupravičeno uveljavljene oprostitve obračuna DDV tožnik pojasnjuje, da toženka tožniku brez kakršnegakoli dokaza očita, da je njegova dobava vozil povezana z davčnim vrtiljakom. Prav tako brez dokazil opredeljuje tuje pridobitelje kot „kanalska podjetja“ ter posledično na podlagi verige kupoprodajnih pogodb definira ostale člane domnevnega davčnega vrtiljaka. Toženka v prvostopenjski odločbi ni navedla dokumenta, s katerim bi na podlagi 2. točke 76. člena ZDavP-2 lahko dokazala svoje trditve o tem, da bi pridobitelji teh vozil v drugih državah članicah EU v teh primerih bili opredeljeni kot „kanalska podjetja“ ali da obstajajo drugi členi verige v okviru domnevnega davčnega vrtiljaka. Toženka tudi navaja, da iz uradnih evidenc VIES izhaja, da je hrvaška družba A. d.o.o. ponovno pridobila ID številko za DDV, vendar jo toženka še vedno opredeljuje kot „kanalsko družbo“. O takšni kvalifikaciji pa v upravnem spisu ni podane nobene listine.

7. Drugostopenjski organ se je zgolj pavšalno opredelil do tožnikovih pritožbenih ugovorov. Meni, da gre za vnaprej dogovorjene posle med povezanimi osebami, ki nimajo ekonomske logike ter, da gre za neobičajno poslovanje. Za pravico tožnika do uveljavljanja odbitka vstopnega DDV pa ni bistvena opredelitev teh družb kot „kanalskih družb“. Drugostopenjski organ se do pritožbenih ugovorov tožnika ni opredelil in ni pojasnil, katere so to povezane osebe in na kakšen način sodelujejo. Postopek dokazovanja obstoja „kanalskih podjetij“ je nezakonit in nepravilen. Toženka je v drugostopenjski odločbi spregledala lažne trditve in nezakonite domnevne ugotovitve iz prvostopenjske odločbe in se do njih vsebinsko ni opredelila. Drugostopenjska odločba je tako neobrazložena in je s tem tožniku onemogočena pravica do učinkovitega pravnega sredstva. Iz drugostopenjske odločbe izhaja, da do utaje davka ni prišlo in je bila spoštovana davčna nevtralnost DDV. Pritožbeni organ se je ukvarjal le z izdajateljem računa in njegovimi domnevnimi nepravilnostmi pri uveljavljanju oprostitve DDV pri dobavi davčnemu zavezancu v drugo državo članico EU. Pritožbeni organ namerno ni obravnaval pritožbenih navedb, da je pri vseh poslih bila spoštovana nevtralnost DDV in da ni člena te verige, ki DDV ne bi plačala. Tudi v kontekstu kupoprodajnih pogodb so bila spoštovana vsa načela EU.

8. V zvezi s cenitvijo davčne osnove tožnik v tožbi navaja, da je prvostopenjski organ ugotovil, da je tožnik določena vozila prodal z izgubo in da pojasnila in dokazi tožnika niso verodostojna. Posledično je toženka ocenila davčno osnovo in dvignila vrednost posameznih vozil. Tožnik je že v postopku navedel, da dinamika poslovanja ne omogoča vedno prodaje vseh vozil z dobičkom, kar velja za vse prodajalce tudi v Sloveniji. Pri oceni davčne osnove se na primerljive prodajalce vozil sklicuje tudi toženka (48. stran zapisnika DIN) in navaja, da če davčni organ nima na razpolago podatkov iz 3. točke 68. člena ZDavP-2 (pravilno 3. alineja prvega odstavka 68. člena ZDavP-2, opomba sodišča), oceni davčno osnovo z uporabo podatkov pri zavezancih za davek, ki so v istem davčnem obdobju in v podobnih okoliščinah opravljali enako ali podobno dejavnost oz. enake ali podobne dobave in storitve oz. dosegali primerljive vrste dohodkov (4. točka 68. člena ZDavP-2, pravilno četrti odstavek 68. člena ZDavP-2, opomba sodišča). Toženka navaja tudi, da nima podatkov o vrednosti posameznih vozil in o razliki v ceni, ki pa je za vsako posamezno vozilo zelo različna in da bo zato pristopila k cenitvi posameznega vozila, vendar le do višine nabavne vrednosti vozila, kar je v korist tožnika. Tožnik se s tem ne strinja, saj to ni v tožnikovo korist. Toženka ne more oceniti davčne osnove na podlagi podatkov tožnika, ker teh podatkov ne prizna ali pa jih nima. Edina pravilna cenitev bi bila izključno na podlagi 4. točke 68. člena ZDavP-2 (pravilno četrtega odstavka 68. člena ZDavP-2, opomba sodišča), saj bi v okviru takšne cenitve davčne osnove toženka morala narediti primerjalno analizo primerljivih prodajalcev na trgu s tožnikom, česar pa prvostopenjski organ ni izvedel. Toženka tudi v drugostopenjski odločbi vztraja pri oceni davčne osnove na podlagi dviga cen posameznega vozila na nabavno ceno (3. točka 68. člena ZDavP-2, pravilno 3. alineja prvega odstavka 68. člena ZDavP-2, opomba sodišča) kljub temu, da za to domnevno po ugotovitvah v prvostopenjskem postopku ni podatkov v dokumentaciji tožnika in se na pritožbene navedbe ne odzove, marveč ugovore tožnika zavrne z navedbo, da ni na tožniku, da bi lahko odločal o vrsti (načinu) cenitve. Po mnenju tožnika pa v predmetni zadevi ni druge možnosti cenitve, kot po 4. točki 68. člena ZDavP-2 (pravilno četrtem odstavku 68. člena ZDavP-2, opomba sodišča). Edino s takšno cenitvijo bi se lahko ugotovila pravilna davčna osnova in potrdile prodajne cene vozil, ki jih je tožnik prodal z izgubo. Takšna prodaja vozil pa tudi sicer predstavlja zanemarljiv del letnega tožnikovega poslovanja za obdobje inšpiciranja. Drugostopenjska odločba0