UPRS sodba I U 765/2015

Jedro

Instituta zastaranja kot ga ureja in določa ZDavP-2, ni mogoče obrazlagati z instituti, ki glede zastaranja veljajo v civilnopravnih razmerjih, ko zastarana terjatev preide v naturalno. V civilnopravnih razmerjih je položaj upnika kot enakopravnega udeleženca obligacijskega razmerja varovan mnogo močneje kot položaj upnika, to je države v davčnih razmerjih. Pri obligacijskih razmerjih si stojita nasproti udeleženca v prirejenem razmerju, pri davkih pa na eni strani oblast in na drugi posameznik. Ureditev po ZDavP-2 zasleduje cilje, da naj v primeru, če država v določenem času ni zmogla začeti in dokončati postopkov, ki jih je sama predpisala, preneha tudi njena pravica, da terja posameznika iz teh naslovov. Ne le s tem, da ga ne more več sodno preganjati, kot je to v primeru civilnopravnih razmerjih, ampak tudi s tem, da ga ne šteje več za svojega dolžnika in s tem tudi ne več kot davčnega zavezanca, ki ima do nje (sicer neizterljive), a vendarle neporavnane obveznosti.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka nosi svoje stroške upravnega spora.

Obrazložitev

1. Z izpodbijanim sklepom je Finančna uprava Republike Slovenije postopek odmere dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2007 za zavezanca ustavila.

2. V obrazložitvi navaja, da mora na podlagi četrtega odstavka 326. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) davčni zavezanec napoved za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov vložiti do 28. 2. tekočega leta za preteklo leto. Pojasnjuje še, da lahko v skladu s prvim odstavkom 63. člena ZDavP-2 davčni zavezanec najpozneje do vročitve odmerne odločbe, do začetka davčnega inšpekcijskega nadzora, do začetka postopka o prekršku oziroma kazenskega postopka, vloži davčno napoved oziroma popravljeno davčno napoved na podlagi samoprijave. Pojasnjuje, da bi morala biti v konkretnem primeru napoved za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2007 vložena do 28. 2. 2008. Petletni rok za odmero navedenega davka je v skladu s 125. členom ZDavP-2 potekal 28. 2. 2013. Zavezanec je napoved vložil na podlagi samoprijave dne 3. 11. 2014, kar je po poteku zastaralnega roka za odmero davka. Zato je davčni organ postopek odmere dohodnine v navedeni zadevi ustavil zaradi zastaranja pravice do odmere.

3. Ministrstvo za finance je s svojo odločbo št. DT-499-05-1/2015-4 z dne 20. 4. 2015 pritožbo tožnika zoper izpodbijani sklep kot neutemeljeno zavrnilo. Ugotavlja, da je v konkretni zadevi potrebno odgovoriti na vprašanje, ali lahko davčni zavezanec od davčnega organa zahteva odmero davka po datumu, ko zastara pravica do njene odmere. Ugotavlja, da se na načelni ravni strinja z argumenti in pomisleki, ki jih v priloženem pravnem mnenju vzpostavlja prof. dr. A.A.. Vendar pa v zadevi ne gre za dejanski stan, kot ga razume pritožnik v tem smislu, da je s strani davčnega organa onemogočen, da bi izpolnil svojo zastarano obveznost. Gre za dejanski stan, da zaradi nevložitve napovedi v roku 5 let po preteku datuma za vložitev napovedi v posameznem letu, odmera davčne obveznosti iz naslova davka od dobička iz kapitala v skladu z davčno zakonsko podlago ni več mogoča. Davki se namreč v davčnih postopkih ugotavljajo pod točno določenimi zakonskimi pogoji in na točno določen način. Zato jih ni mogoče odmerjati po prostem preudarku. Prav tako določbe 125. člena ZDavP-2 ni mogoče tolmačiti na način, da davčni organ ne more prisiliti davčnega zavezanca k plačilu davčne obveznosti, lahko pa mu omogoči pravno veljavno izpolnitev te obveznosti. Zakonsko časovno omejena možnost ugotavljanja davčne obveznosti v določenem roku brez ustreznega izvršilnega naslova ni možna, niti ni možna izpolnitev takšne obveznosti.

4. Tožnik opozarja, da razlaga prvostopnega davčnega organa, ko zastaranje pravice do odmere davka enači s pravico davčnega zavezanca za vložitev napovedi na podlagi samoprijave, ni pravilna. Poudarja, da z zastaranjem pravice do odmere davka sama davčna obveznost davčnega zavezanca še ne preneha. Preneha zgolj pravica do izterjave davka. Zato je edino ustrezno, da davčni zavezanec svoj dohodek ustrezno prijavi davčnemu organu skladno s šestim odstavkom 126. člena ZDavP-2. Davčni organ je začel postopek davčnega inšpekcijskega nadzora davka od nenapovedanih dohodkov po 68. členu ZDavP-2 in želi v postopku na ta del dohodka odmeriti tudi davek po 70% stopnji. To pa pomeni, da davčna obveznost davčnega zavezanca še ni zastarala. V konkretnem primeru davčna obveznost davčnega zavezanca dejansko še ni prenehala. Meni, da je finančni organ dolžan napoved davčnega zavezanca obravnavati ne glede na to, da je sicer pravica do odmere davka že zastarala. Izpostavlja, da zakonodaja ne določa, da v primerih, ko pravica do odmere davka zastara, napoved zavezanca ne bi smela biti vložena, ali da finančni organ v teh primerih ne bi bil dolžan izdati odločbe. Po poteku zastaralnega roka ne ugasne sama obveznost davčnega zavezanca, ampak preneha zgolj pravica upnika, to je Finančne uprave Republike Slovenije, da pravno veljavno zahteva izpolnitev zastarane davčne obveznosti. Poudarja, da pritožbenim razlogom davčnega zavezanca pritrjuje tudi pravno mnenje prof. dr. A.A.. Iz njega izhaja, da lahko davčni zavezanec tudi po poteku zastaralnega roka davčno obveznost pravno veljavno izpolni, ker gre za obstoječo davčno obveznost, davčni organ pa mora po njegovem takšno izpolnitev sprejeti. Zaključki finančnega organa niso pravilni, saj ne temeljijo na zakonskih določilih. Novela 68.a člena ZDavP-2 določa, da davčni organ obdavči dohodke zavezancev, ki niso bili ustrezno napovedani davčnemu organu za preteklih deset davčnih obdobij. Tako bi bilo edino zakonsko ustrezno, da je davčnemu zavezancu dana možnost prijave njegovih dohodkov v istem časovnem okviru, kot je predpisano obdobje, za katero lahko finančni organ odmeri davek po 68.a členu ZDavP-2. V nadaljevanju se sklicuje na sodbo Ustavnega sodišča št. U-I-89/99 z dne 10. 9. 1999, ki govori o državi, ki mora spoštovati načela varstva zaupanja v pravo, pravno varnost in druga načela pravne države. Citira še stališče Evropskega sodišča za človekove pravice v zadevi Shchokin proti Ukrajini z dne 14. 10. 2014 glede tega, da predpisi, ki v pravni red vnašajo pravno nepredvidljivost in omogočajo državnim organom samovoljo pri odločanju, kršijo načelo zaupanja v pravo. Meni, da v kolikor davčni organ davčnemu zavezancu odvzame pravico do samoprijave, postopa v nasprotju z 55. členom ZDavP-2, s tem pa krši 120. člen Ustave Republike Slovenije. V nadaljevanju tudi meni, da je trenutna določba 68.a člena ZDavP-2 protiustavna in da pomeni kršitev načela sorazmernosti.

5. Glede na navedeno tožeča stranka sodišču predlaga, da se izpodbijani sklep odpravi, tožena stranka pa naj tožeči stranki povrne nastale stroške upravnega spora skupaj s pripadki vred.

6. Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe tožeče stranke in vztraja pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

7. Ker so dejanske okoliščine relevantne za presojo tega upravnega spora v bistvenem nesporne, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) v zadevi odločilo brez glavne obravnave.

8. Tožba ni utemeljena.

9. V zadevi je sporna odločitev davčnega organa, da postopek na podlagi samoprijave tožnika z dne 3. 11. 2014 za odmero dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2007 na podlagi 125. člena ZDavP-2 ustavi.

10. Tudi po mnenju sodišča inštituta zastaranja kot ga ureja in določa ZDavP-2, ni mogoče obrazlagati z instituti, ki glede zastaranja veljajo v civilnopravnih razmerjih, ko zastarana terjatev preide v naturalno. V civilnopravnih razmerjih je položaj upnika kot enakopravnega udeleženca obligacijskega razmerja varovan mnogo močneje kot položaj upnika, to je države v davčnih razmerjih. Pri obligacijskih razmerjih si stojita nasproti udeleženca v prirejenem razmerju, pri davkih pa na eni strani oblast in na drugi posameznik. Že iz samih določb ZDavP-2 in primerjalnih določb OZ izhaja, da je zastaranje pravice, da oblast izterja davek, drugačna kot zastaranje civilnopravnih obveznosti. Ureditev po ZDavP-2 zasleduje cilje, da naj v primeru, če država v določenem času ni zmogla začeti in dokončati postopkov, ki jih je sama predpisala, preneha tudi njena pravica, da terja posameznika iz teh naslovov. Ne le s tem, da ga ne more več sodno preganjati, kot je to v primeru civilnopravnih razmerjih, ampak tudi s tem, da ga ne šteje več za svojega dolžnika in s tem tudi ne več kot davčnega zavezanca, ki ima do nje (sicer neizterljive), a vendarle neporavnane obveznosti. V tem smislu se davčni institut zastaranja bolj približa kazenskopravnemu, kot pa civilnemu. Tudi v kazenskih zadevah po izteku zastaralnih rokov država posameznika ne more več preganjati ne sodno, ne kakorkoli drugače, niti nima posameznik do nje kakršnih koli obveznosti iz zastarane kazenske zadeve.

11. Inštitut pravice do odmere in posledično izterjave davka je v zadevi kot je konkretna, zato potrebno uporabiti zgolj in samo z uporabo inštitutov ZDavP-2, to je 125. člena ZDavP-2 oziroma 126. člena, če je prišlo do pretrganja zastaranja. Civilnopravni vidiki zastaranja tudi po mnenju sodišča v primerih kot je slednji, niso uporabljivi. Pravilna je torej uporaba (sicer jasnega) 125. člena ZDavP-2, po katerem v primeru, ko je pravica do odmere davka zastarala, posledično tudi ni možno nadaljevati postopka njene odmere. Zato je tudi po mnenju sodišča odločitev davčnih organov v konkretni zadevi pravilna. Sodišče tako zatrjevane kršitve 120.člena Ustave RS ne najde.

12. Pri tem sodišče še pripominja, da postopek po 68.a členu ZDavP-2 ni predmet izpodbijane odločbe in posledično tudi ne tega upravnega spora. Dejstvo, da zavezanec ni vložil davčne napovedi v za to predvidenem roku, pa ima lahko za posledico tudi sprožitev postopka odmere davka v posebnih primerih v skladu z 68.a členom ZDavP-2. Ne gre torej za splošno odmero davka, pač pa za posebno kot posledico dejstva, da davčni zavezanec davčne zakonodaje, ki mu nalaga, da napove, obračuna in plača davek kot je določeno z zakoni o obdavčenju, ni spoštoval. Gre torej za dva samostojna postopka, ki se med seboj razlikujeta in sta zato lahko različno urejena.

13. Po povedanem sodišče ugotavlja, da je izpodbijani sklep pravilen in na zakonu utemeljen. Sodišče tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

14. Izrek o stroških upravnega spora temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.

Datum zadnje spremembe:

05.12.2016

Podobni dokumenti:

• UPRS Sodba I U 255/2016-11
• UPRS Sodba I U 1756/2019-18
• UPRS sodba II U 286/2016