<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Upravno sodišče
Upravni oddelek

UPRS Sodba I U 1413/2016-15
ECLI:SI:UPRS:2017:I.U.1413.2016.15

Evidenčna številka:UP00000250
Datum odločbe:06.06.2017
Senat, sodnik posameznik:Adriana Hribar Milič (preds.), Bojana Prezelj Trampuž (poroč.), mag. Slavica Ivanović Koca
Področje:DAVKI
Institut:davek od dohodkov pravnih oseb - DDV - davčno (ne)priznani odhodki - rezervacije

Jedro

Rezervacije, ki jih je oblikovala tožnica, so po vsebini pogojne dolgoročne obveznosti, saj tožnica ne ve, ali se bodo obveznosti pojavile ali ne. Tožnica v zvezi s tem še ni imela nobenih stroškov, zato je takšno oblikovanje nezanesljivo in v nasprotju s SRS, ki zahteva, da mora biti velikost rezervacij zanesljivo ocenjena. Ker tožnica ne ve, ali se bodo tovrstni stroški sploh pojavili v prihodnosti, iz preteklih izkušenj pa izhaja, da tožnica tovrstnih rezervacij ne potrebuje, gre po presoji sodišča za pogojne obveznosti. Pretekli dogodek, na katerega se sklicuje tožnica, ko je veterinarska prava Republike Italije ugotovila biološka tveganja pri prodaji rib na italijanskem trgu in zahtevala njihov umik iz tega trga, po presoji sodišča ne predstavlja obvezujočega dogodka, na podlagi katerega bi tožnica utemeljevala dolgoročne obveznosti z oblikovanjem rezervacije v omenjenem znesku.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Finančna uprava RS (v nadaljevanju prvostopenjski tudi davčni organ) je z izpodbijano odločbo tožnici za obdobje od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013 dodatno odmerila: - davek od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju DDPO) za leto 2013 od osnove 122.155,28 EUR po stopnji 17 % v znesku 20.766,40 EUR in pripadajoče obresti v znesku 86,35 EUR; - predhodne akontacije DDPO od januarja do novembra 2014 v skupnem znesku 19.035,94 EUR ter pripadajoče obresti, obračunane od zapadlosti premalo plačanih posameznih akontacij v mesečnem znesku 1.730,54 EUR (I. točka izreka). Iz II. točke izreka izhaja, da mora tožnik navedene obveznosti plačati v roku 30 dni, po preteku tega roka se bodo zaračunale zamudne obresti in začel postopek davčne izvršbe. Iz III. in IV. točke izreka izhaja, da se zahteva za povrnitev stroškov zavrne, stroški postopka, ki so nastali finančni upravi, bremenijo finančno upravo, pritožba pa ne zadrži izvršitve.

2. Iz obrazložitve izhaja, da je davčni organ pri tožnici opravil inšpekcijski nadzor pravilnosti in pravočasnosti obračunavanja in plačevanja davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) ter DDPO za obdobje od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013. O ugotovitvah je bil 3. 11. 2014 sestavljen zapisnik, na katerega je tožnica podala pripombe, davčni organ pa je nanje odgovoril v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Tožnica je v letu 2013 oblikovala rezervacije zaradi kemičnega, bakteriološkega in mikrobiološkega tveganja v dobavni verigi prehrane v višini 53.095,28 EUR. Predložila je sklep o oblikovanju rezervacij zaradi povečanja tveganja bolezni in vsebnosti težkih kovin v zmrznjenih ribah in morskih sadežih, ki jih prodaja velikim trgovskim verigam. Davčni organ je po proučitvi predložene dokumentacije in ob upoštevanju zakonodaje zaključil, da se tožnici odhodki iz naslova oblikovanih rezervacij za bakteriološka in mikrobiološka tveganja v višini 53.095,28 EUR v davčnem obračunu ne priznajo. Pri tem se sklicuje na 20. člen Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2), po katerem se pogojne dolgoročne obveznosti ne štejejo za rezervacije ter na 12. člen ZDDPO-2, ki določa kateri prihodki in odhodki se pri ugotavljanju dobička priznajo davčnemu zavezancu. Nadalje se sklicuje na Slovenske računovodske standarde (v nadaljevanju SRS), med drugim na SRS 10, ki pod točko 10.5. določa, da se pogojne dolgoročne obveznosti ne obravnavajo kot rezervacije. Tožnica je oblikovala rezervacije v nasprotju s SRS 10 in v nasprotju z ZDDPO-2, kar podrobneje pojasnjuje.

3. Davčni organ je v postopku pregledal tudi dva računa, ki jih je tožnica prejela za zaračunane stroške finančnih analiz in bonitetnih ocen kupcev v skupnem znesku 83.330,00 EUR, ki jih je za tožnico izdelalo podjetje A. iz Malte. Račun z dne 4. 10. 2013 je v znesku 72.834,00 EUR in se nanaša na zaračunane bonitetne ocene podjetij. Drugi račun z dne 9. 1. 2014 je v znesku 10.496,00 EUR in se nanaša na zaračunane aktivnosti v zvezi s pogodbo. Davčni organ je proučil predloženo dokumentacijo in zaključil, da se tožnici v davčnem obračunu prizna 14.270,00 EUR stroškov iz naslova finančnih analiz, preostali del izkazanih stroškov v višini 69.060,00 EUR pa je davčno nepriznanih. Pri tem navaja, da je pridobil podatke o ponudbi in ceni vodilnih svetovnih, evropskih in slovenskih bonitetnih hiš, ki jih navaja, ki ponujajo enaka oz. celo še bolj izčrpna bonitetna poročila za podjetja, kot jih je tožnica pridobila od podjetja A. Malta. Cene bonitetnih poročil pa se pri navedenih bonitetnih hišah gibljejo med 75,00 EUR in 100,00 EUR za eno bonitetno poročilo. Poleg tega večina bonitetnih hiš ponuja "on - line" bonitetna poročila. Za letno naročnino 70,00 EUR imajo naročniki lahko stalen dostop do osnovnih poročil za vsa podjetja. Če bi tožnica naročila bonitetna poročila za 139 podjetij pri navedenih bonitetnih hišah, bi za te storitve plačala največ 13.900,00 EUR. Za letno naročnino 70,00 EUR bi lahko sama preverjala osnovne podatke podjetij in pridobivala hitre ocene posameznih podjetij. Za doplačilo 300,00 EUR bi pridobila pregled nad celotno panogo trgovine z morskimi sadeži v posamezni državi. Davčni organ meni, da je povsem neekonomično in nerazumljivo, da se je tožnica odločila za tako drage finančne analize, saj se jih na prostem trgu dobi za šestkrat nižjo ceno. Zaradi ugotovljenih okoliščin, ki jih pojasnjuje, izraža tudi dvom, da je tožnica sploh dejansko naročila vse navedene analize za 139 podjetij. Davčni organ zaključuje, da (tako visoki) stroški finančnih analiz, ki jih izkazuje tožnica v davčnem obračunu, niso poslovno potrebni. Sklicuje se na drugi odstavek 29. člen ZDDPO-2, ki določa, da so odhodki, ki niso potrebni za pridobitev prihodkov, odhodki, za katere glede na dejstva in okoliščine izhaja, da: - niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti in niso posledica opravljanja dejavnosti (1. točka); - niso skladni z običajno poslovno prakso (3. točka). Sklepno zaključuje, da je tožnica zaradi preveč izkazanih odhodkov iz naslova neupravičeno oblikovanih rezervacij v znesku 53.095,28 EUR ter iz naslova previsokih stroškov finančnih analiz v znesku 69.060,00 EUR v obračunu davka od DDPO izkazala za 122.155,28 EUR prenizko davčno osnovo, kar pomeni za 20.766,40 EUR prenizko ugotovljeno davčno obveznost.

4. Ministrstvo za finance je kot drugostopenjski organ tožničino pritožbo zoper navedeno odločbo zavrnilo.

5. Tožnica se z navedeno odločitvijo ne strinja in jo izpodbija s tožbo. V zvezi z ugotovitvami davčnega organa, ki se nanašajo na kontrolo oblikovanih rezervacij in ugotovljenih nepravilnostih, tožnica navaja, da je davčni organ nepopolno ugotovil dejansko stanje. Tožnica je namreč jasno izpostavila, da je veterinarska uprava Republike Italije ugotovila biološka tveganja pri prodaji rib tožnice, za katere je zahtevala umik iz trga. Kljub temu pa tožnica v nadaljevanju izhaja iz predpostavke, da dejansko stanje ni sporno. Davčnemu organu očita, da je storil bistveno kršitev določb postopka, s tem, ko ni podal ustrezne obrazložitve v delu, ki se nanaša na uporabo materialnega prava, in sicer SRS in njim nadrejenih Mednarodnih standardov računovodskega poročanja (v nadaljevanju MSRP), ki so v slovenski pravni red vključeni neposredno. Sklicuje se na obrazložitev davčnega organa, iz katere izhaja, da tožnica rezervacij ni oblikovala na podlagi preteklih izkušenj, kajti do sedaj tovrstnih stroškov še ni imela. Tožnica navaja, da nikjer v SRS ni pogoja, da se rezervacije obravnavajo le na podlagi preteklih izkušenj. Davčni organ ne odgovori na vprašanje, na podlagi čigavih izkušenj se smejo rezervacije presojati, zanemari pa tudi lastno ugotovitev, da je ustanovitelj tožnice oseba z več kot 30 letnimi izkušnjami, ki prav gotovo pozna tveganja pri poslovanju z zmrznjenimi ribami. Novoustanovljene družbe na noben način ne morejo izkazati preteklih izkušenj, čeprav ni mogoče predvidevati, da tveganj za nastop škodnih dogodkov zaradi navedenega nimajo. Nerazumna je tudi navedba davčnega organa, da sodišče šele ugotavlja krivca za nastalo škodo. Sodišče namreč ne išče krivca, temveč razsoja o tožbah ali obtožnicah. Napačna je ugotovitev davčnega organa, da so bile rezervacije oblikovane le na podlagi predvidevanj. Zmrznjene ribe so bile umaknjene s trga zaradi posredovanja veterinarske uprave, umik s trga pa je imel za posledico direktno škodo v višini 168.330,00 EUR, od tega kupcem tožnice že prodanih in na trg poslanih rib oz. kalamarov v vrednosti 32.997,91 EUR. Zmotno je stališče davčnega organa, da tožnica ne jamči za kakovost izdelkov. Prodajalec namreč kupcu odgovarja za napake na stvari, tožnica torej v celoti in solidarno odgovarja svojim kupcem, ne glede na to, koliko časa (če sploh) je imela blago v posesti. Veljavna zakonodaja pa davčnemu zavezancu tudi ne nalaga, da bi moral sprejeti interni akt, v katerem bi bilo opredeljeno, na kakšen način obvladuje tveganja in rezervacije, na kar se sklicuje davčni organ.

6. Tožnica opozarja, da se davčni organ ni opredelil do navodil ter pojasnil vsebovanih v MSRP 37. Rezervacija se mora skladno s točko 14. MSRP 37 pripoznati, če: a) ima podjetje sedanjo obvezo (pravno ali posredno), ki je posledica preteklega dogodka; b) je verjetno, da bo pri poravnavi obveze potreben odtok dejavnikov, ki omogočajo gospodarske koristi, ter c) je mogoče zanesljivo oceniti znesek obveze. Tožnica glede sedanje obveze navaja, da je dogodek prodaje domnevno oporečnih rib že nastal (po fakturi št. 81 z dne 21. 9. 2012) in se ne nanaša na bodoče prodaje rib. Glede verjetnega odtoka dejavnikov, ki omogočajo gospodarske koristi, se tožnica sklicuje na točke 23. - 24. MSRP 37. Poudarja, da je veterinarska uprava Republike Italije ukrep že odredila, potreben je bil umik rib iz trga. Če tožnica ne bi vložila tožbe oz. pravnega sredstva zoper ukrep, bi ji nastal neposreden strošek s strani njenih kupcev. Meni, da je davčni organ kršil točko 23. MSRP 37. Glede zanesljive ocene obveze (točki 25. - 26. MSRP 37) tožnica navaja, da bi lahko rezervacijo izvedla za celotno vrednost lota rib, umaknjenih s trga, torej v višini 168.330,00 EUR, vendar se je po lastni oceni odločila za nižjo vrednost rezervacij (ob upoštevanju navodil iz točk 36. - 41. MSRP). Davčnemu organu očita, da je svoje stališče utemeljil povsem mimo MSRP, zaradi česar je izpodbijana odločba pomanjkljivo obrazložena in ne dosega standardov pravne države ter tožnici jemlje pravico do pravnega sredstva.

7. Tožnica se nadalje tudi ne strinja z ugotovitvami davčnega organa glede dveh računov, ki jih je tožnici izdalo podjetje A.I iz Malte. Davčni organ navedenih stroškov ni priznal, sklicujoč se na 29. člen ZDDPO-2. Po mnenju tožnice pa je navedeno stališče materialno pravno zmotno. Storitev naročanja ocen plačilne sposobnosti je običajna storitev poslovnega svetovanja in naročanje take storitve ne more biti sporno. Davčni organ pa utemeljenost tovrstnega stroška priznava zgolj v znesku 14.270,00 EUR. Po mnenju tožnice se določba 29. člena ZDDPO-2 lahko uporablja le za presojo namena določenega stroška, ne pa tudi višine slednjega. Višina stroška je namreč odvisna od kvalitete in obsega storitev, podpore, zanesljivosti, itd. Presoja navedenih faktorjev je v celoti prepuščena podjetniški pobudi. Če se zaradi katerega od faktorjev podjetnik odloči za koriščenje storitev, za katere se izkaže, da so 6x dražje od domnevne konkurence, je to pač odraz večje konkurenčnosti na ostalih področjih. Tožnica meni, da bi morebitno drugačno stališče pomenilo odprta vrata skoraj popolni diskreciji pri določanju davčnega bremena zavezancev. Ne glede na teoretično nedopustnost takšne diskrecijske presoje, pa tožnica izpostavlja še izrazito pomanjkljivo ugotovitev dejanskega stanja oz. pomanjkljivost obrazložitve.

8. Davčni organ namreč ni ugotavljal relevantnega trga, na katerem je primerjal cene storitev. Če je davčni organ ugotavljal običajno poslovno prakso tudi po višini stroška, bi jo moral ugotavljati s poizvedbo o cenovni ponudbi evropskih ponudnikov. Davčni organ tudi ni ugotavljal obsega, vrste in kvalitete primerljivih storitev. Nobena od referenčnih družb ne nudi ničesar več od računalniško generiranih bonitetnih ocen. Davčni organ ni ugotavljal zanesljivosti ocen, ki naj bi jih posredovale primerljive referenčne družbe. Ugotovitev, da so poročila referenčnih družb vsebinsko izčrpnejša, je povsem pavšalna in nedokazana, pa tudi neresnična. Davčni organ ni ugotavljal dosega oz. zajema podatkov, ki jih imajo referenčne družbe, prav tako ni ugotavljal, ali imajo navedene družbe sploh podatke o vseh 139 partnerjih tožnice. Davčni organ tudi ni ugotavljal dejanskega stanja referenčnih ponudb za kritično obdobje v letu 2012. Davčnemu organu tožnica očita, da ni izvedel primerjave cen, temveč le primerjavo končnih stroškov. Cena storitev družbe A. iz Malte ni določena v 6-kratniku domnevne tržne cene, temveč v relativnem deležu obsega poslovanja, ki lahko bistveno niha iz obdobja v obdobje. Davčni organ ni na noben način obrazložil, zakaj je družbe, ki jih je vzel za primerjavo, štel za referenčne družbe. Vse navedene družbe tudi ne ponujajo bonitetnih ocen za Španijo in Italijo. Tožnica ne verjame, da je davčni organ dejansko pridobil dokaze o cenah storitev, prav tako ni navedel vira, na podlagi katerega je prišel do zatrjevanih primerljivih cenah istovrstnih storitev, kar že samo po sebi predstavlja bistveno kršitev določb postopka. Tožnica izjavlja, da nobeni od navedenih družb ne zaupa, da nobena od navedenih družb ne opravlja enakih storitev kot A.I iz Malte, da nobena od teh družb sploh ne posljuje na relevantnem evropskem trgu, da nobena od družb ne nudi bonitetnih ocen italijanskih ali španskih podjetij ter, da zagotovo svojih storitev nobena od družb tožnici ne oglašuje, zaradi česar jih sploh ne pozna. Tožnici na splošno ponudba bonitetnih ocen slovenskih ponudnikov ni poznana in ni oglaševana, zaradi česar ni mogoče trditi, da gre za običajno poslovno prakso. Morebitno stališče, da so za podjetje, ki več kot 90 % prometa opravi izven slovenskega trga, zavezujoče ocene slovenskih ponudnikov, bi predstavljajo svojevrstno obliko trgovinske protekcije domače industrije in obliko omejevanja konkurence.

9. Tožnica v nadaljevanju navaja, da si svojevrstno grajo zasluži tudi obrazložitev prvostopenjske in drugostopenjske odločbe, ki skuša utemeljiti domnevno nepravilnost pri prelivanju denarja, zgolj na podlagi nepovezanih indicev in nejasnih sumničenj. Graja tudi navedbo davčnega organa, da gre za "prelivanje denarja v tujino - na Malto, za katerim se potem izgubi vsaka sled." Davčnemu organu tudi očita, da svojo tezo o potrebi po obdavčitvi utemeljuje na določbah o omejevanju transfernih cen, čeprav jih v odločbi ne omenja in jih ne povzema. Transferne cene se ugotavljajo izključno med povezanimi osebami, davčni organ pa se je omejil na status sosedstva med posrednim družbenikom tožnice in ponudnikom storitev. To ne zadošča za status povezane osebe. Poleg tega zakon za ugotavljanje transfernih cen določa poseben postopek (Pravilnik o transfernih cenah), ki povezanim osebam daje več procesnih kavtel, kot jih je bila deležna tožnica v predmetnem postopku. Tožnica meni, da so bile v postopku storjene bistvene kršitve določb postopka in sicer kršitve 17. člena ZDDPO-2 ter Pravilnika o transfernih cenah. Tožnica predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne v ponovno odločanje prvostopenjskemu organu, toženi stranki pa naloži, da je dolžna tožnici povrniti stroške tega postopka.

10. Tožena stranka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožničine tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb ter predlaga zavrnitev tožbe.

11. Tožba ni utemeljena.

12. Po presoji sodišča je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita. Pravilni in skladni z zakonom so tudi razlogi, ki jih navajata prvostopenjski in drugostopenjski organ, zato se sodišče po pooblastilu iz 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) nanje sklicuje. V zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

13. V predmetni zadevi je sporno, ali davčni organ pravilno in zakonito tožnici davčno ni priznal odhodkov, ki jih je uveljavljala na podlagi oblikovanja rezervacij ter iz naslova stroškov za svetovalne storitve. (Ne)priznanje navedenih odhodkov namreč za tožnico pomeni večjo davčno osnovo in s tem dodatno obveznost plačila DDPO.

14. Po tretjem odstavku 12. člena ZDDPO-2 se, če ta zakon ne določa drugače, za ugotavljanje dobička priznajo prihodki in odhodki, ugotovljeni v izkazu poslovnega izida oziroma letnem poročilu, ki ustreza izkazu poslovnega izida in prikazuje prihodke, odhodke in poslovni izid, na podlagi zakona in v skladu z njim uvedenimi računovodskimi standardi. Pogoj za to, da se odhodek davčno prizna, je po navedeni splošni določbi ZDDPO-2 o davčni osnovi, njegova skladnost z veljavnimi računovodskimi standardi. Pod tem pogojem so kot odhodek po določbah ZDDPO-2 davčno omejene le rezervacije, ki so taksativno navedene v drugem odstavku 20. člena ZDDPO-2, ostale splošne rezervacije (oblikovane skladno z uvedenimi računovodskimi standardi) pa se kot odhodek pripoznajo v znesku, ki ustreza višini oblikovanih rezervacij.

15. V obravnavani zadevi ni sporno, da je tožnica oblikovala rezervacije zaradi kemičnega, bakteriološkega in mikrobiološkega tveganja v dobavni verigi prehrane v višini 53.095,28 EUR, ki ne sodijo med davčno omejene rezervacije iz drugega odstavka 20. člena ZDDPO-2. Sporno je, ali je rezervacije oblikovala skladno z določbami SRS 10 - Rezervacije in pasivne časovne razmejitve in MRS 37 - Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva.

16. Skladno s SRS 10.1 se rezervacije oblikujejo za sedanje obveze, ki izhajajo iz obvezujočih preteklih dogodkov in se bodo po predvidevanjih poravnale v obdobju, ki ni z gotovostjo določeno, ter katerih velikost je mogoče zanesljivo oceniti. Namen rezervacij po SRS 10.3 je v obliki vnaprej vračunanih stroškov oziroma odhodkov zbrati zneske, ki bodo v prihodnosti omogočili pokritje takrat nastalih stroškov oziroma odhodkov. Po SRS 10.6 se rezervacije v knjigovodskih razvidih in bilanci stanja pripoznajo, če: a) obstaja zaradi preteklega dogodka sedanja obveza (pravna ali posredna); b) je verjetno, da bo pri poravnavi obveze potreben odtok dejavnikov, ki omogočajo pritekanje gospodarskih koristi in c) je mogoče znesek obveze zanesljivo izmeriti. V SRS 10.36 - Opredelitev ključnih pojmov je obveznost opredeljena kot sedanja obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katere poravnava bo po pričakovanju v prihodnosti povzročila odtok dejavnikov, ki omogočajo gospodarske koristi (pod b), obvezujoč dogodek pa kot dogodek, ki povzroči pravno ali posredno obvezo, zaradi katere ni nobene druge stvarne možnosti, kot da se takšna obveza poravna (pod c). Pravna obveza je tista, ki izhaja iz a) pogodbe; b) zakonov ali c) drugih pravnih predpisov (SRS 10.36 č), posredna obveza pa obveza na podlagi tehle dejanj: a) strankam se na ustaljen način z objavljanjem usmeritev ali dovolj natančnimi sprotnimi izjavami nakaže, da bodo sprejete nekatere obveznosti, in b) pri teh strankah se vzbudi utemeljeno pričakovanje, da bodo te obveznosti izpolnjene. Pogojna obveznost je v SRS 10.36 e) opredeljena kot a) možna obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov in katere obstoj je odvisen od (ne)pojavitve enega ali več negotovih prihodnjih dogodkov, ki se ne obvladujejo v celoti ali b) sedanja obveza, ki izhaja iz preteklih dogodkov, vendar se ne pripozna, ker ni verjetno, da bo za njeno poravnavo potreben odtok dejavnikov, ki omogočajo gospodarske koristi, ali ker njenega zneska ni mogoče dovolj zanesljivo izmeriti.

17. Po mnenju tožnice oblikovanje rezervacij zaradi povečanja tveganja bolezni in vsebnosti težkih kovin v zmrznjenih ribah in morskih sadežih, utemeljuje pretekli dogodek, ko je veterinarska uprava Republike Italije ugotovila biološka tveganja pri prodaji rib tožnice na italijanskem trgu, zaradi česar je zahtevala njihov umik iz tega trga. Navedeno tožničino stališče ni pravilno. Po presoji sodišča je pravilno stališče davčnega organa, da so rezervacije, ki jih je oblikovala tožnica, po vsebini pogojne dolgoročne obveznosti, saj tožnica ne ve, ali se bodo obveznosti pojavile ali ne. Tožnica v zvezi s tem še ni imela nobenih stroškov, zato je takšno oblikovanje nezanesljivo in v nasprotju s SRS, ki zahteva, da mora biti velikost rezervacij zanesljivo ocenjena. Sodišče se strinja z ugotovitvijo davčnega organa, da tožnica ni z ničemer izkazala potrebe, da se rezervirajo sredstva v višini 53.095,28 EUR. Ker tožnica ne ve, ali se bodo tovrstni stroški sploh pojavili v prihodnosti, iz preteklih izkušenj pa izhaja, da tožnica tovrstnih rezervacij ne potrebuje, gre tudi po presoji sodišča za pogojne obveznosti. Pretekli dogodek, na katerega se sklicuje tožnica, ko je veterinarska prava Republike Italije ugotovila biološka tveganja pri prodaji rib na italijanskem trgu in zahtevala njihov umik iz tega trga, tudi po presoji sodišča ne predstavlja obvezujočega dogodka, na podlagi katerega bi tožnica utemeljevala dolgoročne obveznosti z oblikovanjem rezervacije v omenjenem znesku.

18. Po presoji sodišča davčni organ tudi ni kršil MSRP 37, čeprav se nanje ni izrecno skliceval. Pretekli dogodek, glede katerega ni bila ugotovljena obveznost tožnice, namreč ni dogodek, ki bi utemeljeval obveznosti tožnice v prihodnosti. Po MRS 37.18 računovodski izkazi obravnavajo finančno stanje podjetja konec poročevalskega obdobja in ne možno stanje v prihodnosti. Zato se ne pripozna nikakršna rezervacija za stroške, ki se bodo pojavili pri poslovanju v prihodnosti. V bilanci stanja podjetja se pripoznajo le obveznosti, ki obstajajo na dan bilance stanja. Skladno z MRS 37.19 in SRS 10.39 se kot rezervacije pripoznajo le tiste obveze, ki izhajajo iz preteklih dogodkov in obstajajo neodvisno od prihodnjega delovanja podjetja (to je prihodnjega ravnanja pri poslovanju).

19. Tudi tožbeno stališče, da je davčni organ z izpodbijano odločbo odločal o vprašanju tožničine odgovornosti pri njenem poslovanju, po presoji sodišča ni utemeljeno. Davčni organ je namreč preverjal pravilnost oblikovanja rezervacij in pri tem upošteval določbe ZDDPO-2 in SRS 10. Ob ugotovitvi, da postopek na sodišču, ki je posledica dogodka, na katerega se sklicuje tožnica, še ni zaključen, je pravilno zaključil, da tožnica iz naslova tega dogodka še ni imela škode. Za oblikovanje rezervacij, za katere je tožnica sprejela odločitev, so namreč po določbah SRS 10, na katere se pravilno sklicujeta oba davčna organa, pomembni pretekli dogodki. Na drugačen zaključek v navedeni zadevi po presoji sodišča tudi ne vpliva sklicevanje tožnice na določbe MSRP 37, ki jih citira (točka 14, točka 23, točki 25 - 26). Omenjena odločitev je tako po presoji sodišča v skladu z MSRP, SRS in ZDDPO-2. Skladno s slednjim se namreč davčno priznavajo odhodki, ugotovljeni v poslovnem izidu, ko gre za rezervacije, torej tiste, ki jih je davčni zavezanec oblikoval skladno s SRS in MSRP. Tudi po presoji sodišča tožnica rezervacij v navedeni zadevi ni oblikovala v skladu z navedenimi predpisi.

20. V predmetni zadevi pa je sporna tudi višina svetovalnih storitev, ki jih tožnica izkazuje na podlagi dveh prejetih računov, s katerima so ji bili zaračunani stroški finančnih analiz in bonitetnih ocen kupcev v skupnem znesku 83.33,00 EUR, ki jih je izdelalo podjetje A. iz Malte. V postopku je bila predložena tudi pogodba o poslovnem sodelovanju, sklenjena med tožnico kot naročnikom in A. iz Malte kot izvajalcem. Iz navedene pogodbe izhaja, da naročnik naroča, izvajalec pa se zavezuje nuditi pomoč in nasvete v zvezi z bonitetno oceno podjetij za namene nadaljnjega poslovanja tožnice z njenimi komitenti. Izvajalec A.I iz Malte je izdelal ocene tveganja za 139 podjetij v Italiji. Tožnica je v postopku predložila analize, ki so podlaga za ocene tveganja. Prvostopenjski organ je na podlagi pridobljenih podatkov vodilnih bonitetnih družb (B. d.o.o., C. d.o.o., D. d.o.o.) ugotovil, da znašajo cene bonitetnih poročil od 75,00 EUR do 100,00 EUR za eno bonitetno poročilo. Ob upoštevanju navedenih cen pri primerjanih bonitetnih družbah (pri čemer je upošteval ceno 100,00 EUR za posamezno bonitetno poročilo, letno naročnino 70,00 EUR za hitre ocene posameznih podjetij in doplačilo 300,00 EUR za pregled nad celotno panogo trgovine z morskimi sadeži v posamezni državi) je tudi po presoji sodišča davčni organ imel podlago za odločitev, da tožnici stroškov v znesku 69.060,00 EUR (83.330,00 EUR - 14.270,00 EUR) ni priznal kot davčno upravičenih stroškov za leto 2013. Sodišče se strinja z zaključkom davčnega organa, da so stroški finančnih analiz v tako visokih zneskih (ki so za 6 x višji kot na prostem trgu) z ekonomskega in poslovnega vidika nesprejemljivi in niso poslovno potrebni.

21. Iz 29. člena ZDDPO-2 izhaja, da se za ugotavljanje dobička priznajo odhodki, potrebni za pridobitev prihodkov, ki so obdavčeni po tem zakonu (prvi odstavek). Odhodki, ki niso potrebni za pridobitev prihodkov, so odhodki, za katere glede na dejstva in okoliščine izhaja, da: 1. niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti in niso posledica opravljanja dejavnosti; 2. imajo značaj privatnosti; 3. niso skladni z običajno poslovno prakso (drugi odstavek). Iz tretjega odstavka tega člena pa izhaja, da odhodki niso skladni z običajno poslovno prakso, če niso običajni pri poslovanju v posamezni dejavnosti glede na pretekle in druge izkušnje in primerjavo z drugimi dejavnostmi ter dejstvi in okoliščinami, razen odhodkov, nastalih zaradi izrednih in nepogostih dogodkov, kot so naravne nesreč ali zaradi drugih izrednih in nepogostih dogodkov. Tudi po presoji sodišča gre pri spornih stroških za davčno nepriznane odhodke po tretjem odstavku 29. člena ZDDPO-2. V postopku je bilo na podlagi vseh ugotovitev pravilno zaključeno, da svetovalne storitve, na podlagi katerih je tožnica obračunala odhodke v višini 83.330,00 EUR, niso v skladu z običajno poslovno prakso.

22. Iz navedenih razlogov tožničini ugovori niso utemeljeni. Sodišče zavrača stališče tožnice, ki meni, da se določba 29. člena ZDDPO-2 lahko uporablja zgolj za presojo namena določenega stroška, ne pa tudi višine slednjega. V konkretni zadevi je davčni organ ugotovil, da so stroški, ki jih je tožnica uveljavljala kot davčno priznane stroške, nesorazmerno visoki v primerjavi s stroški, ki bi jih za take storitve zaračunale druge bonitetne hiše. Tožnica se v tožbi sklicuje, da cena storitev družbe A. Malta ni določena v 6-kratniku domnevne tržne cene, temveč v relativnem deležu obsega poslovanja, kar pa po presoji sodišča prav tako pomeni neobičajno poslovno prakso. Davčnemu organa so bile v postopku predložene ocene tveganja za podjetja, ki jih je izvedel izvajalec A. Malta. Po presoji sodišča se je davčni organ do teh ocen ustrezno opredelil in na podlagi presoje vseh v postopku predloženih listin in po pridobitvi podatkov od drugih bonitetnh hiš pravilno zaključil, da je iz ekonomskega in poslovnega vidika nesprejemljivo, da se je tožnica odločila za tako drage storitve. Ker so po presoji sodišča na podlagi v postopku ugotovljenem dejanskem stanju zaključki davčnega organa pravilni, sodišče zavrača tožničine ugovore, da naj bi bila konkretna višina stroškov odvisna od kvalitete in obsega storitev, itd. Ko je davčni organ v postopku podvomil v potrebnost in upravičenost stroškov iz naslova svetovalnih storitev v tako visokem znesku, bi tožnica morala izkazati potrebnost navedenih stroškov kot davčno priznanih odhodkov (76. člen ZDavP-2). Vendar navedenega tudi po presoji sodišča ni izkazala.

23. Tožnica je v postopku sodelovala, ves čas postopka je lahko zahtevala vpogled v spis in tudi v listine, na podlagi katerih je davčni organ pridobil podatke o cenah primerljivih storitev (ki se nahajajo v upravnih spisih). Zato so neutemeljeni tožničini ugovori, da tožnica ne verjame, da je davčni organ pridobil dokaze o cenah takih storitev ter ugovori o bistvenih kršitvah pravil postopka. Tožnica davčnemu organu očita tudi navedbe glede domnevne nepravilnosti pri prelivanju denarja, pri čemer meni, da gre za nepovezane indice in nejasna sumničenja ter sklicevanje na določbe o omejevanju transfernih cen. Ker je po presoji sodišča izpodbijana odločitev pravilna iz že pojasnjenih razlogov, tožničini ugovori v zvezi z ostalimi očitki davčnega organa niso relevantni.

24. Glede na povedano sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločba pravilna in na zakonu utemeljena. Sodišče tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

25. Sodišče je v zadevi odločilo na nejavni seji, ker so bili vsi relevantni dokazi izvedeni in pravilno presojeni že v postopku izdaje izpodbijane odločbe (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1).

26. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne ali zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.


Zveza:

RS - Ustava, Zakoni, Sporazumi, Pogodbe
Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (2006) - ZDDPO-2 - člen 12, 20, 29
Datum zadnje spremembe:
25.08.2017

Opombe:

P2RvYy0yMDE1MDgxMTExNDA5Mzk0