<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Upravno sodišče
Javne finance

sodba I U 1477/2009
ECLI:SI:UPRS:2011:I.U.1477.2009

Evidenčna številka:UL0004181
Datum odločbe:01.03.2011
Področje:DAVKI
Institut:dohodnina - dohodek iz preteklih let - pokojnina - povprečenje

Jedro

V konkretnem primeru je bila podlaga za izplačilo dohodka upravna odločba ZPIZ in ne sodna odločba, kot se to zahteva po 120. členu ZDoh-2. Vendar pa je iz odločbe razvidno, da temelji na spremembi zakona (ZPIZVZ-A), ta pa na odločbi Ustavnega sodišča, ki je prav za primere, kakršen je tožnikov, odločilo, da je zakonska ureditev, ki ne ureja pravice do pokojnine za nazaj, v neskladju z Ustavo. Čim je tako, so po presoji sodišča izpolnjeni predpisani pogoji za povprečenje, tako v formalnem kot v vsebinskem pogledu. V formalnem zato, ker je, čeprav posredno, podlaga za odločitev sodna odločba. Vsebinsko pa zato, ker se tožniku na podlagi spremembe zakona pokojnina ne le izplača, temveč tudi prizna za nazaj, kar pomeni, da se na pretekla obdobja nanaša tako izplačani znesek kot tudi pravica do njegove pridobitve.

Izrek

Tožbi se ugodi. Odločba Davčnega urada Ljubljana, Izpostave Ljubljana – Šiška, št. DT 01-24691 z dne 16. 9. 2008 se odpravi in zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

Tožena stranka je dolžna tožeči stranki v roku 15 dni povrniti stroške postopka v višini 80 EUR, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi, ki tečejo od poteka paricijskega roka do plačila.

Obrazložitev

Prvostopni davčni organ je tožniku z izpodbijano odločbo za leto 2007 odmeril dohodnino v znesku 3 166,85 EUR in mu naložil v plačilo razliko med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami v višini 2 170,37 EUR.

Iz obrazložitve izpodbijane odločbe sledi, da je bila dohodnina tožniku odmerjena na podlagi uradnih podatkov in podatkov davčnega zavezanca – tožnika. Letna davčna osnova je ugotovljena skladno z določbo 109. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 117/06 – v nadaljevanju: ZDoh-2) in zmanjšana za olajšave znaša 22 534,01 EUR. V skladu z lestvico iz prvega odstavka 122. člena ZDoh-2 je bila od davčne osnove odmerjena dohodnina, ki znaša 6 686,94 EUR, zmanjšana za 3 420,09 EUR pa 3 166,85 EUR. Od odmerjene dohodnine je bila odšteta med letom plačana akontacija v višini 996,48 EUR. Ker je znesek odmerjene dohodnine na letni ravni večji od zneska med letom plačane akontacije dohodnine, mora tožnik v skladu z določbo četrtega odstavka 123. člena ZDoh-2 doplačati razliko, ki znaša 2 170,37 EUR.

Drugostopni davčni organ je pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih se sklicuje na določbe ZDoh-2, ki se nanašajo na odmero dohodnine. V dejanskem pogledu pa ugotavlja, da iz izpodbijane odločbe sledi, da je tožnik prejel dohodek z oznako 1106 (pokojnine iz naslova obveznega pokojninskega in invalidskega zavarovanja) v višini 25 334,01 EUR. V tej zvezi pojasnjuje tožniku, da se skladno z določbo 15. člena ZDoh-2 dohodki obdavčijo v tistem letu, v katerem so prejeti. In ker je tožnik dohodke v višini 17 088,11 EUR prejel v letu 2007, se dohodki obdavčijo v tem letu, ne glede na to, na katero obdobje se nanašajo (od leta 1992 do leta 1998). Pojasni še, da je za dohodke, ki se nanašajo na pretekla leta, v zakonu predvidena ugodnejša obdavčitev, to je povprečenje, vendar samo pod določenimi pogoji. Po določbi 120. člena ZDoh-2 je ugodnejša obdavčitev s povprečno stopnjo enoletnih prejemkov mogoča samo za tiste dohodke iz delovnega razmerja, ki se izplačajo za več let nazaj na podlagi sodne odločbe. V konkretnem primeru tožniku pokojnine niso bile izplačane za nazaj na podlagi sodne, ampak na podlagi upravne odločbe Zavoda za pokojninsko in invalidsko zavarovanje (v nadaljevanju: ZPIZ). Zakonski pogoji za povprečenje zato niso izpolnjeni. Tožnikovo sklicevanje na odločbo Ustavnega sodišča pritožbeni organ zavrne kot nerelevantno. Ustavno sodišče je ugotovilo neskladje prvega odstavka 15. člena Zakona o pravicah iz pokojninskega in invalidskega zavarovanja bivših vojaških zavarovancev (Uradni list RS, št. 51/04 – v nadaljevanju: ZPIZVZ) z Ustavo. To neskladje je bilo odpravljeno s spremembo zakona (ZPIZVZ-A, Uradni list RS, št. 118/06). Na podlagi določb tega zakona pa je ZPIZ tožniku izdal odločbo, s katero mu je bila priznana sporna pokojnina. Davčni organ tožniku še pojasni, da mora pri delu upoštevati načelo zakonitosti iz 6. člena ZUP in da ne more iti preko zakonskih določb. Določba 120. člena ZDoh-2 je jasna. In ker je jasna, je ne more interpretirati širše, kot je zapisana.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev plačila sodnih taks. V tožbi povzema razloge pritožbe in se nanje sklicuje. Navaja, da je dvojno obdavčenje pokojnin, ki so bile tožniku in še približno 20 drugim upravičencem priznane in izplačane na podlagi ZPIZVZ-A v letu 2007 za 10 do 15 let nazaj, še dodatna krivica. Najprej so na pokojnine morali čakati, ko so bile končno priznane, jih je že zakon priznal le v nominalni višini, brez obresti, čeprav so bile izplačane prepozno. Sedaj pa naj bi se to prepozno izplačilo pokojnin kar dvakrat obdavčilo: prvič ob izplačilu tega dolgoletnega dolga ZPIZ-a v letu 2007, sedaj pa še enkrat ob obračunu dohodnine. Ob izplačilu je bil znesek očitno obravnavan kot enkratni pokojninski dohodek, čeprav to v bistvu ni bil. Sedaj pa so se temu znesku prištele še redne mesečne pokojnine lanskega leta, tako, da je znesek ustrezno večji (25 334,01 EUR) in je tako sedaj poleg že obračunanih 5 130,24 EUR akontacije treba plačati še 2 170,37 EUR, kar je v nasprotju z ustavnimi pravicami in elementarno pravičnostjo. Poleg tega pa je odločba nezakonita tudi zato, ker ni uporabila povprečenja po 120. členu ZDoh-2 oziroma je to zakonsko določbo napačno razlagala. Zakonov se namreč ne razlaga zgolj po črki, ampak predvsem po smislu in namenu zakonodajalca. Sodne odločbe so praviloma sicer res individualne, toda ne vedno. V konkretnem primeru gre za izpolnitev odločbe Ustavnega sodišča, in s tem za neobičajen primer, ko ga zakonodajalec ob sprejemanju ZDoh-2 ni mogel predvideti. Zakon s svojo dikcijo zajame le običajne, predvidljive primere. V nepredvidljivih primerih pa je zakon treba interpretirati v skladu z njegovim smislom in namenom. Če v konkretnem primeru za teh 20 primerov, za katere velja, ne bi bila izdana „načelna“ odločba Ustavnega sodišča in na njeni podlagi zakon, bi bil problem urejen z 20 individualnimi odločbami. Po tožnikovem mnenju je nesprejemljivo, da je pritožbeni organ ignoriral pritožbeni ugovor napačne interpretacije 120. člena ZDoh-2, ki je bil natančno utemeljen že v pritožbi. Izognil se mu je s formalističnim citiranjem zakonskih določb, kar pa po mnenju tožnika ni dovolj, ampak je treba z interpretacijo šele ugotoviti pravo vsebino pravne norme, kar velja tudi za upravne organe in še bolj za sodišče. Kolikor bi tudi sodišče vztrajalo pri formalističnem pojmovanju navedene zakonske določbe, pa tožnik predlaga, da sodišče tako razumljeno zakonsko ureditev kot ustavno sporno predloži v presojo Ustavnemu sodišču. Zakonska ureditev bi bila namreč v tem primeru v očitnem nasprotju z načeli pravne in socialne države iz 2. člena, z načelom enakosti pred zakonom in nediskriminacije iz 14. člena in s pravico do pokojnine iz 50. člena Ustave.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba je utemeljena.

Po določbah 120. člena ZDoh-2 se zavezancu, ki je prejel dohodek iz delovnega razmerja na podlagi sodne odločbe za preteklo leto ali več preteklih let, dohodnina odmeri od neto letne davčne osnove – ki vključuje tudi dohodek iz preteklih let – po posebej izračunani povprečni individualni stopnji zavezanca. Citirana določba predstavlja izjemo od siceršnje progresivne obdavčitve dohodkov, saj predvideva uporabo povprečne davčne stopnje kot omiljeni način izračuna davčne osnove.

V konkretnem primeru ni spora o tem, da je tožnik prejel dohodek iz delovnega razmerja in da ga je prejel za več preteklih let. Sporen je nadaljnji zakonski pogoj, to je izdana sodna odločba. V tem pogledu pa iz spisov sledi, da je bila podlaga za izplačilo dohodka upravna odločba ZPIZ in ne sodna odločba, kot se to zahteva po 120. členu ZDoh-2. Vendar pa je obenem iz odločbe razvidno, da temelji na spremembi zakona (ZPIZVZ-A), sprememba zakona pa na odločbi Ustavnega sodišča, ki je prav za primere, kakršen je tožnikov, odločilo, da je zakonska ureditev, ki ne ureja pravice do pokojnine za nazaj, to je za čas od izpolnitve pogojev po 18. 10. 1991, v neskladju z Ustavo. Na tej podlagi je bila sprejeta sprememba 15. člena ZPIZVZ, po tej določbi pa se ugotovljena neustavnost zakona odpravi tako, da se upravičencu, ki izpolnjuje predpisane pogoje, pokojnina prizna in izplača za nazaj. Citirana sprememba zakona se je sicer realizirala z upravno odločbo, do katere pa ne bi prišlo brez ustrezne odločbe Ustavnega sodišča in torej brez sodne odločbe, saj je bil šele na podlagi te odločbe sprejet ustrezen predpis in šele na tej podlagi odločeno, da se tožniku prizna in izplača pokojnina za nazaj, do dneva izpolnitve pogojev. Čim pa je tako, so po presoji sodišča izpolnjeni predpisani pogoji za povprečenje, tako v formalnem kot v vsebinskem pogledu. V formalnem zato, ker je, čeprav posredno, podlaga za odločitev sodna odločba, vsebinsko pa zato, ker se tožniku na podlagi citirane spremembe zakona pokojnina ne le izplača, temveč tudi prizna za nazaj, kar pomeni, da se na pretekla obdobja nanaša tako izplačani znesek kot tudi pravica do njegove pridobitve. S tem pa je tožnikov položaj tudi po vsebini enak položaju upravičenca, ki mu je pravica do dohodka iz delovnega razmerja priznana naknadno, in torej za nazaj, neposredno na podlagi sodne odločbe, kar je nenazadnje ugotovilo in obširno obrazložilo tudi že Vrhovno sodišče v sodbi z opr. št. X Ips 93/2010 z dne 3. 2. 2011.

Sodišče se zato strinja s tožnikom, da je pravno stališče, ki ga je zavzela tožena stranka v izpodbijani odločbi glede izpolnjenih pogojev za povprečenje, konkretno glede izpolnjenega pogoja „sodne odločbe“, napačno. Zato je tožbi ugodilo in na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (Uradni list RS, št. 105/06, 62/2010) izpodbijano odločbo odpravilo ter zadevo vrnilo v nov postopek, v katerem je davčni organ dolžan slediti pravnemu mnenju sodišča.

Pač pa se sodišče ne strinja s tožbenim očitkom o dvojnem obdavčenju. Znesek obračunane in plačane akontacije dohodnine (v višini 996,48 in ne 5 130,24 EUR, kot se navaja v tožbi) je bil namreč po nespornih podatkih spisov upoštevan pri odmeri dohodnine ter kot tak (kot plačani znesek) v skladu z določbo drugega odstavka 123. člena ZDoh-2 odštet od odmerjene dohodnine. Tožnikovo sklicevanje na postopek, ki se vodi pred Ustavnim sodiščem, pa šteje sodišče za zavajajoče, saj je Ustavno sodišče v zadevi že odločilo, in sicer tako, da je s sklepom opr. št. U-I-15/07 z dne 17. 1. 2008, in torej še pred vložitvijo tožbe (in tudi pritožbe), pobudo za oceno ustavnosti drugega odstavka 15. člena ZPIZVZ-A kot očitno neutemeljeno zavrnilo.

O stroških postopka je sodišče odločilo na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter tožeči stranki, skladno s prvim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (Uradni list RS, št. 24/07), prisodilo ustrezen pavšalni znesek povračila.

Sodišče je odločilo brez glavne obravnave na podlagi 1. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1, ker je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijanih aktov in upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi.


Zveza:

ZDoh-2 člen 120, 120/1.
Datum zadnje spremembe:
22.08.2011

Opombe:

P2RvYy0yMDEwMDQwODE1MjU2NTYy