<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Vrhovno sodišče
Upravni oddelek

VSRS Sklep X Ips 246/2017
ECLI:SI:VSRS:2019:X.IPS.246.2017

Evidenčna številka:VS00030492
Datum odločbe:18.12.2019
Opravilna številka II.stopnje:UPRS Sodba I U 205/2017
Datum odločbe II.stopnje:23.05.2017
Senat:dr. Erik Kerševan (preds.), Marko Prijatelj (poroč.), Borivoj Rozman
Področje:CIVILNO PROCESNO PRAVO - DAVKI
Institut:dovoljena revizija po vrednostnem kriteriju - davek po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 - premoženje nepojasnjenega izvora - ponovljen postopek - opravljena glavna obravnava - zavrnitev dokaznega predloga - listinski dokaz - predlog za zaslišanje priče - zdravstveno stanje - nemogoča izvedba dokaza - bistvena kršitev določb postopka v upravnem sporu - ugoditev reviziji

Jedro

Kljub temu, da so posli v zvezi s pridobitvijo lastninske pravice na nepremičnini sicer oblični, so že glede na določbo 77. člena ZDavP-2, poleg (praviloma) listinskih dokazov dopustna tudi vsa druga ustrezna in primerna sredstva, kar je posebej pomembno upoštevati tudi v obravnavanem primeru, ko gre za obdavčitev fizične osebe. Omejevanje dokazovanja določenih dejstev zgolj na določena dokazna sredstva pomeni poseg v pravico do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave.

Sodišče prve stopnje je imelo za namen varstva (tudi) revidentovih pravic, pred zavrnitvijo dokaznega predloga kot nemogočega (zaradi domnevno slabega zdravstvenega stanja priče), najmanj v skladu z ZPP možnost revidentu, ki v tem primeru nosi procesno dokazno breme, določiti primeren rok, do katerega se bo čakalo na izvedbo dokaza, ali pa ga vsaj pozvati na predložitev pisne in podpisane izjave predlagane priče, o katerih bi priča lahko izpovedala na naroku.

Izrek

I. Reviziji se ugodi. Sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije I U 205/2017-36 z dne 23. 5. 2017 se razveljavi in se zadeva vrne temu sodišču v novo sojenje.

II. Odločitev o stroških postopka se pridrži za končno odločbo.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje v ponovljenem sojenju (po sklepu Vrhovnega sodišča X Ips 255/2014 z dne 18. 1. 2017) po opravljeni glavni obravnavi na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 0610-3057/2012-38-08-240-04 z dne 7. 2. 2013, s katero je davčni organ tožniku v ponovnem postopku davčnega inšpekcijskega nadzora za obdobje od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2008 odmeril in naložil v plačilo davek po petem odstavku 68. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 32/12 in 94/12, v nadaljevanju ZDavP-2) od davčne osnove 224.484,99 EUR EUR, po povprečni stopnji dohodnine 36,25 % in pripadajoče obresti v skupnem znesku 86.241,76 EUR. Tožena stranka je z odločbo, št. DT-499-21-32/2013 z dne 23. 8. 2013, tožnikovo pritožbo kot neutemeljeno zavrnila.

2. Tožnik (v nadaljevanju revident) je zoper navedeno sodbo vložil revizijo, katere dovoljenost utemeljuje z razlogom iz 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uvodoma navaja, da v skladu s 85. členom ZUS-1 uveljavlja revizijska razloga bistvenih kršitev določb postopka upravnega spora in zmotne uporabe materialnega prava. Zatrjuje, da je sodišče prve stopnje ponovno, tudi v ponovljenem sojenju, zagrešilo bistveno kršitev določb postopka, saj ni izvedlo predlaganega ključnega dokaza z zaslišanjem priče V. J. Sodišče prve stopnje je ključen dokazni predlog zavrnilo kot nemogoč, ne da bi za svoje zaključke (da zaslišanja priče zaradi njenega zdravstvenega stanja ni mogoče izvesti) razpolagalo s kakršnimikoli dokazi. Sodišče prve stopnje je tudi napačno uporabilo materialno pravo, saj ni upoštevalo 74. člena ZDavP-2 in napotila Vrhovnega sodišča v sklepu z dne 18. 1. 2017, da je ključno, ali je revident prejel 580.000,00 DEM in kdaj jih je prejel, ne pa vprašanje, ali je za to obstajala pisna pogodba. Dodaja, da je sodišče prve stopnje v razlogih izpodbijane sodbe ugotovilo, da je bilo revidentu na podlagi kupoprodajne pogodbe izplačanih 180.000,00 DEM, kar pa pri izračunu davčne osnove ni upoštevalo (kršitev po 14. točki 339. člena Zakona o pravdnem postopku, v nadaljevanju ZPP). Vrhovnemu sodišču predlaga, naj reviziji ugodi in izpodbijano sodbo spremeni tako, da odpravi izpodbijani upravni akt, ali pa da sodbo razveljavi ter zadevo vrne sodišču prve stopnje v ponovno odločanje. Zahteva povračilo stroškov postopka z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

3. Tožena stranka na revizijo ni vsebinsko odgovorila, predlaga pa zavrnitev revizije kot neutemeljene iz razlogov, navedenih v upravnih odločbah.

K I. točki izreka

4. Revizija je utemeljena.

5. Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1,1 ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Ker je bil z odločbo, ki je izpodbijana v tem upravnem sporu, revidentu odmerjen in naložen v plačilo davek v višini glavnice, ki presega navedeni mejni znesek za dovoljenost revizije, je omenjeni pogoj izpolnjen.

6. Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

7. V obravnavani zadevi gre za odmero davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2, ki je veljal do novele ZDavP-2G, in je določal, da če davčni organ ugotovi, da davčni zavezanec - fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki precej presegajo dohodke, ki jih je davčni zavezanec napovedal, ali če je davčni organ na drugačen način seznanjen s podatki o sredstvih, s katerimi razpolaga davčni zavezanec - fizična oseba, oziroma s trošenjem davčnega zavezanca - fizične osebe ali s podatki o pridobljenem premoženju davčnega zavezanca - fizične osebe, se davek odmeri od ugotovljene razlike med vrednostjo premoženja (zmanjšano za obveznosti iz naslova pridobivanja premoženja), sredstev oziroma porabo sredstev in dohodki, ki so bili obdavčeni, oziroma dohodki, od katerih se davki ne plačajo. Postopek za odmero davka po tem odstavku se lahko uvede za eno ali več koledarskih let v obdobju zadnjih pet let pred letom, v katerem je bil ta postopek uveden. Od tako ugotovljene osnove se plača davek po povprečni stopnji dohodnine od enoletnih dohodkov zadnjega davčnega obdobja. Šesti odstavek 68. člena ZDavP-2 pa je določal, da se verjetna davčna osnova oziroma z oceno določena davčna osnova po tem členu zniža, če zavezanec za davek dokaže, da je nižja.

8. Iz dejanskega stanja obravnavane zadeve, ugotovljenega v davčnem postopku in upravnem sporu, na katerega je Vrhovno sodišče vezano (drugi odstavek 85. člena ZUS-1), izhaja, da je davčni organ pred uvedbo postopka nadzora na podlagi podatkov, ki jih je pridobil uradoma, ugotovil, da je revident razpolagal s sredstvi za privatno potrošnjo, ki je precej presegla dohodke, ki jih je kot davčni zavezanec napovedal davčnemu organu. Revident je bil za potrebe odmere davka po petem odstavku 68. člena ZDavP-2 pozvan k prijavi svojega premoženja v skladu z 69. členom ZDavP-2. V prijavi premoženja je med drugim navedel tudi, da razpolaga z gotovinskimi sredstvi v višini 200.000,00 EUR, ki jih ne hrani na banki (zato davčnemu organu niso bili razvidni). Na podlagi prijave premoženja in podatkov, pridobljenih uradoma, in iz vrste iz tega izvirajočih ugotovitev je davčni organ prve stopnje ugotovil, da so revidentova sredstva za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, s katerim je razpolagal v obdobju po 1. 1. 2005, precej presegala dohodke, ki jih je kot fizična oseba napovedal v obdobju med 1. 1. 2005 in 31. 12. 2008. V davčno osnovo je davčni organ kot nepojasnjen dohodek upošteval tudi znesek sredstev v gotovini izven banke v višini 200.000,00 EUR, ki ga je revident navedel v prijavi premoženja. V predmetnem revizijskem postopku ostaja sporen le ta del davčne osnove.

9. V obravnavani zadevi je namreč Vrhovno sodišče že odločalo. S sklepom X Ips 255/2014 z dne 18. 1. 2017 je razveljavilo sodbo sodišča prve stopnje I U 1541/2013-13 z dne 13. 5. 2014 in zadevo temu sodišču vrnilo v novo sojenje. Zavrnilo je revizijske navedbe, ki so se nanašale na vrednotenje revidentovih poslov z družbo H., d. o. o., in vložkom v poslovni delež v družbi P., d. o. o., pritrdilo pa reviziji, da je sodišče prve stopnje v delu, ki se je nanašal na presojo tožbenih ugovorov glede gotovinskih sredstev v višini 200.000,00 EUR (v zvezi s katerimi spor obstaja tudi tokrat), zagrešilo bistveno kršitev določb postopka iz drugega in četrtega odstavka 75. člena ZUS-1 v zvezi z 8. točko 339. člena ZPP, ki bi lahko vplivala na odločitev v obravnavani zadevi. Prvostopenjsko sodišče je namreč s stališčem, da pričanje prič ne more nadomestiti listinskih dokazov, še zlasti, ker gre pri prodaji nepremičnine za oblični pravni posel, nezakonito zavrnilo dokazna predloga za zaslišanje V. J. in R. B., ki bi naj potrdila revidentove navedbe, da sredstva v višini 200.000,00 EUR izvirajo iz prodaje nepremičnine v R. . Revident je namreč zatrjeval, da sporna gotovinska sredstva v višini 200.000,00 EUR, ki jih je navedel v prijavi premoženja, izhajajo iz naslova prodaje nepremičnine R. B. v letu 1999. Predmetno nepremičnino, hišo v III. gradbeni fazi, naj bi v letu 1997 kupil od V. J., vendar formalnega prenosa lastništva v zemljiški knjigi takrat nista uredila (te prodajne pogodbe revident ni predložil). Po svojih navedbah je hišo dokončal in opremil ter jo v letu 1999 prodal R. B. V kupoprodajni pogodbi z dne 24. 2. 1999, ki jo je revident predložil kot dokaz, je navedeno, da je zemljiškoknjižni lastnik V. J., ki je nepremičnino, ki je predmet odprodaje, prodal revidentu, ni pa uredil formalnega lastništva v zemljiški knjigi. Zato je R. B. kupnino izročil revidentu. Promet z nepremičnino v letu 1999 je bil prijavljen davčnemu organu s strani V. J. V postopku pred davčnim organom je bilo predloženo tudi revidentovo potrdilo o prejemu kupnine z dne 27. 5. 1999 v znesku 180.000,00 DEM - delno v obliki gotovine in preostanek v obliki nepremičnine v G., ter potrdilo revidenta in V. J. z dne 24. 2. 1999, s katerim kot prodajalca potrjujeta prejem kupnine v višini 400.000,00 DEM.

10. Sodišče prve stopnje je v ponovljenem sojenju opravilo glavno obravnavo in na njej, poleg predloženih in listinskih dokazov v davčnem spisu tožene stranke, izvedlo tudi predlagana dokaza z zaslišanjem revidenta in priče R. B. Zaključilo je, da tožnik ni dokazal zatrjevanega položaja prodajalca nepremičnine (12. točka obrazložitve), niti da mu je bila izročena zatrjevana kupnina za nepremičnino v višini 580.000,00 DEM. Po predloženi kupoprodajni pogodbi je bil revident upravičen le do kupnine za opremo (180.000,00 DEM), kupnino po pogodbi za nepremičnino pa je bil očitno le upravičen prevzeti od R. B. za prodajalca V. J. (13. točka), kar pa ne pomeni, da je to njegov dohodek. Sodišče prve stopnje je tako ugotovilo, da sta na glavni obravnavi zaslišana revident in priča R. B. sicer izpovedovala drugače, da je bil prodajalec revident, vendar njuni izpovedi, ob odsotnosti listinskih dokazov, ki bi glede na nujno obličnost poslov, s katerimi se prenaša lastninska pravica na nepremičninah, morali obstajati, ni poklonilo vere. Revident tako tudi ob začetku postopka davčnega inšpekcijskega nadzora ni mogel razpolagati z zneskom, ki se približuje znesku celotne zatrjevane kupnine, saj je znesek, ki naj bi ga prejel zaradi dokončanja objekta in prodaje opreme, bistveno nižji. Dodalo je, da gre tudi sicer pri obravnavanih poslih z ozirom na začetek inšpiciranega obdobja, ko naj bi tožnik z denarjem še razpolagal, za časovno oddaljen dogodek, v vmesnem obdobju pa je po neprerekanih ugotovitvah tožene stranke razpolagal z večjimi vsotami denarja in kupoval nepremičnine. Zatrjevanega obstoja sredstev v višini 200.000,00 EUR na dan 1. 1. 2005 tako niti posredno, preko pridobivanja sredstev s prodajo nepremičnine, ni uspel dokazati.

11. Prvostopenjsko sodišče je dokazni predlog za izvedbo dokaza z zaslišanjem priče V. J. zavrnilo. Navedlo je, da se je v postopku vabljenja izkazalo, da priča na naslovu, ki ga je posredoval revident oziroma je razviden iz spisov, ne prebiva, po podatkih, pridobljenih uradoma, pa izhaja, da je njegovo prebivališče neznano, in mu zato vabila ni (bilo) mogoče vročiti. Po informaciji, ki jo je posredoval revident na naroku, se priča nahaja v bolnišnici (na onkologiji) s težko obliko raka na grlu. Zato je sodišče prve stopnje sklenilo, da je vsaj neprimerno, če ne celo nemogoče v doglednem času od njega zahtevati kakršnokoli izjavo. Čakanje na izvedbo dokaza, za katerega je mogoče glede na zdravstveno stanje priče utemeljeno domnevati, da ga ne bo mogoče izvesti, pa bi po prepričanju sodišča prve stopnje pomenilo nepotrebno odlašanje in bi bilo, še zlasti, ker gre v konkretnem primeru za (večkrat) ponovljen postopek, v nasprotju z načelom sojenja brez nepotrebnega odlašanja. Zato je predlog za njegovo zaslišanje kot nepopoln in obenem kot neprimeren zavrnilo. Po stališču sodišča prve stopnje pa tudi sicer izpoved te priče ne more nadomestiti manjkajočih obveznih listinskih dokazil o sklenjenih poslih in zato njegovo zaslišanje niti ni potrebno.

12. Po oceni Vrhovnega sodišča je revizijski očitek, da je sodišče prve stopnje (ponovno) nezakonito zavrnilo izvedbo predlaganega dokaza za zaslišanje priče V. J., utemeljen. Tudi po presoji Vrhovnega sodišča namreč v dani procesni situaciji ni imelo podlage za takojšnjo zavrnitev dokaznega predloga in s tem za poseg v revidentovo pravico do enakega varstva pravic po 22. členu Ustave Republike Slovenije (v nadaljevanju Ustava). Sodišče mora načeloma izvesti vse predlagane dokaze, razen če za zavrnitev obstajajo zakoniti formalni ali vsebinski razlogi. Tako mora biti dokazni predlog pravočasen in substanciran. Če je, ga sodišče ni dolžno izvesti, če je dokaz nepotreben, ker je dejstvo že dokazano, če je nerelevanten, ker dejstvo, ki naj bi ga dokazoval, za odločitev ni pravno odločilno, ali če je dokaz neprimeren za ugotovitev določenega dejstva.2

13. Glede na to, da je revident, ki je predlagal, naj se V. J. zasliši kot priča, navedel, o čem naj priča, njegovo ime in priimek ter da se po njegovih informacijah trenutno nahaja v bolnišnici, ni res, da je bil dokazni predlog nepopoln (236. člen ZPP). Iz razlogov, ki jih je Vrhovno sodišče pojasnilo že v razveljavitvenem sklepu z dne 18. 1. 2017 (28. in 29. točka), pa nista utemeljena tudi zaključka prvostopenjskega sodišča, da je predlog za zaslišanje te priče, ob odsotnosti listinskih dokazil o sklenjenem poslu, neprimeren in nepotreben dokaz za ugotavljanje (edinega relevantnega) dejstva, ali je revident pred inšpiciranim obdobjem res prejel denarni znesek kot kupnino za nepremičnino, ki je bil vštet v njegovo davčno osnovo. Kljub temu, da so posli v zvezi s pridobitvijo lastninske pravice na nepremičnini sicer oblični, so že glede na določbo 77. člena ZDavP-2, poleg (praviloma) listinskih dokazov dopustna tudi vsa druga ustrezna in primerna sredstva, kar je posebej pomembno upoštevati tudi v obravnavanem primeru, ko gre za obdavčitev fizične osebe. Vrhovno sodišče ponovno poudarja, da pomeni omejevanje dokazovanja določenih dejstev zgolj na določena dokazna sredstva poseg v pravico do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave.

14. Vrhovno sodišče dodaja, da revident povsem utemeljeno oporeka tudi zaključku prvostopenjskega sodišča, da je glede na slabo zdravstveno stanje priče utemeljeno domnevati, da dokaza v doglednem času ne bo mogoče izvesti. Okoliščine, povezane z zdravstvenim stanjem priče, kot jih navaja sodišče prve stopnje, namreč niti niso bile ugotovljene. Kot je razbrati iz zapisnika o glavni obravnavi, je sodišče prve stopnje predlog najprej zavrnilo na glavni obravnavi, in sicer kot nepopoln, čemur je revident takoj tudi ugovarjal (286. a člen ZPP) in predlagal, da sodišče opravi poizvedbe o zdravstvenem stanju priče, nato pa pisno odredi njeno privedbo ali dokaz izvede z zaslišanjem v bolnišnici. Prvostopenjsko sodišče je nato v obrazložitvi sodbe (očitno zgolj na podlagi gole navedbe revidenta na glavni obravnavi) dodalo, da je izvedba dokaza zaradi ugotovljenega zdravstvenega stanja priče vsaj neprimerna, če ne celo nemogoča. Takšen zaključek je sodišče prve stopnje sprejelo le na podlagi revidentovih navedb o informacijah, ki jih je uspel pridobiti po obvestilu sodišča prve stopnje, da vabljenje priče ni bilo uspešno, dodatnih dejstev, ki bi ob takšnem zdravstvenem stanju priče res kazale na to, da priča ne bo zmožna podati izjave, pa sodišče prve stopnje ni ugotavljalo. Vrhovno sodišče zato ocenjuje, da je zaključek prvostopenjskega sodišča ob takšnem procesnem dejanskem stanju najmanj preuranjen in tudi s tega vidika pomeni poseg v revidentovo pravico do enakega varstva pravic po 22. členu Ustave. Sodišče prve stopnje je imelo za namen varstva (tudi) revidentovih pravic, pred zavrnitvijo dokaznega predloga kot nemogočega, najmanj v skladu z ZPP možnost revidentu, ki v tem primeru nosi procesno dokazno breme, določiti primeren rok, do katerega se bo čakalo na izvedbo dokaza (219. člen ZPP), ali pa ga vsaj pozvati na predložitev pisne in podpisane izjave predlagane priče, o katerih bi priča lahko izpovedala na naroku (236. a člen ZPP).

15. Ker iz obrazložitve sodbe sodišča prve stopnje ne izhajajo (drugi) ustavnoskladni razlogi za zavrnitev predlaganega dokaza, ki ga sodišče prve stopnje očitno ni štelo za nerelevantnega, je izpodbijana sodba obremenjena z bistveno kršitvijo določb postopka iz drugega odstavka 75. člena ZUS-1 v zvezi z 8. točko drugega odstavka 339. člena ZPP, ki bi lahko vplivala na odločitev v obravnavani zadevi. S takšno odločitvijo pa je sodišče kršilo tudi revidentovo pravico iz 22. člena Ustave.3

16. Vrhovno sodišče je zato v skladu s prvim odstavkom 93. člena ZUS-1 ugodilo reviziji in izpodbijano sodbo razveljavilo ter zadevo vrnilo sodišču prve stopnje v novo sojenje, v katerem bo moralo sodišče prve stopnje oceniti, ali za neizvedbo predlaganega dokaza obstajajo kakšni pravno sprejemljivi zadržki, in to obrazložiti. Če bo ugotovilo, da takšnih zadržkov ni, bo moralo poskušati zagotoviti navzočnost priče in dokaz izvesti, sicer pa odločiti na podlagi pravil o dokaznem bremenu (215. člen ZPP).

17. Glede na navedeno se revizijsko sodišče ni opredeljevalo do preostalih revizijskih navedb v zvezi z zavrnitvijo dokaznega predloga, tj. obsežno pojasnjevanih okoliščin v zvezi s sklenitvijo zatrjevane prodajne pogodbe in izplačilom denarnih sredstev.

K II. točki izreka

18. Odločitev o stroških postopka je Vrhovno sodišče na podlagi določbe tretjega in četrtega odstavka 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 pridržalo za končno odločbo.

-------------------------------
1 Z novelo ZPP-E (Uradni list RS, št. 10/2017) so bili črtani 83. člen in 86. do 91. člen ZUS-1 (drugi odstavek 122. člena ZPP-E). Ker pa je bila v obravnavanem primeru izpodbijana sodba sodišča prve stopnje izdana pred začetkom uporabe ZPP-E, to je pred 14. 9. 2017, se revizijski postopek konča po do takrat veljavnem ZPP (tretji odstavek 125. člena ZPP-E) in posledično po dotedanjih določbah ZUS-1.
2 Prim. sklepa Vrhovnega sodišča X Ips 220/2016 z dne 17. 5. 2017 in X Ips 295/2016 z dne 8. 3. 2017.
3 Prim. sklep Vrhovnega sodišča v zadevi X Ips 233/2014 z dne 3. 3. 2016.


Zveza:

RS - Ustava, Zakoni, Sporazumi, Pogodbe
Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2 - člen 68, 68/5, 69, 77
Zakon o pravdnem postopku (1999) - ZPP - člen 219, 236, 236a, 286a, 339, 339/2-8
Ustava Republike Slovenije (1991) - URS - člen 22
Datum zadnje spremembe:
30.01.2020

Opombe:

P2RvYy0yMDE1MDgxMTExNDM1MDg4