<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Vrhovno sodišče
Upravni oddelek

VSRS Sklep I Up 105/2017
ECLI:SI:VSRS:2017:I.UP.105.2017

Evidenčna številka:VS00027987
Datum odločbe:30.08.2017
Opravilna številka II.stopnje:UPRS Sklep I U 265/2017
Datum odločbe II.stopnje:21.02.2017
Senat:dr. Erik Kerševan (preds.), Borivoj Rozman (poroč.), Nataša Smrekar
Področje:DAVKI - UPRAVNI SPOR
Institut:sklep o začetku davčnega inšpekcijskega nadzora - odmera davka od nenapovedanih dohodkov - akt, ki se lahko izpodbija s tožbo v upravnem sporu - subsidiarno sodno varstvo po 4. členu ZUS-1

Jedro

Postopek odmere davka od nenapovedanih dohodkov po 68.a členu ZDavP-2 je upravni davčni postopek, ki je vezan na pravila ZDavP tudi glede davčnega inšpekcijskega nadzora, ter ni posebno izredno pravno sredstvo, kot to zatrjuje pritožnik. Upravni postopek je sestavljen iz posameznih dejanj, ki se opravljajo in si sledijo v določenem redu, tako da tvorijo organsko celoto. Cilj posameznih dejanj davčnega postopka, ki si sledijo v logičnem zaporedju, je odločitev o davčni obveznosti. Zato vodenja postopka kot povsem splošne oznake za aktivnost upravnega organa ni mogoče opredeliti niti kot izdaje upravnega akta v smislu 2. člena ZUS-1, niti kot posamičnega akta ali dejanja iz 4. člena ZUS-1. S tožbo v upravnem sporu pa ni mogoče preprečiti teka v zakonu predpisanega postopka, saj mora oseba izkoristiti pravna sredstva, ki jih zakon predvideva v tistem postopku, ki se vodi, s tožbo po 4. členu ZUS-1 pa teh pravnih sredstev ni mogoče obiti.

Izrek

I. Pritožba se zavrne in se potrdi izpodbijani sklep.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijanim sklepom je sodišče prve stopnje na podlagi 4. točke prvega odstavka 36. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrglo tožnikovo tožbo zoper sklep Finančne uprave RS DT 0610-6096/2016-2 (0321-48) z dne 11. 10. 2016 in sklep istega organa DT 0610-6096/2016-6 (01321-48) z dne 3. 12. 2016 (1. točka izreka sklepa) ter odločilo, da vsaka stranka trpi svoje stroške postopka (2. točka izreka sklepa). Iz obrazložitve izpodbijanega sklepa izhaja, da je davčni organ s sklepom z dne 11. 10. 2016 sklenil, da se pri tožniku opravi davčni inšpekcijski nadzor, katerega predmet je davek, odmerjen po 68.a členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2); z drugim sklepom z dne 3. 11. 2016 pa je davčni organ prve stopnje zavrgel tožnikovo pritožbo zoper predhodno navedeni sklep (o opravi davčno inšpekcijskega nadzora). V obrazložitvi sklepa sodišče prve stopnje navaja, da s tožbo izpodbijani sklep za opravo davčnega inšpekcijskega nadzora ni dokončni upravni akt v smislu 2. člena ZUS-1, saj z njim ni bilo odločeno o pravici, obveznosti in pravni koristi tožnika. Prav tako ne sodi med sklepe, ki jih je dopustno izpodbijati na podlagi drugega odstavka 5. člena ZUS-1. Poleg tega tudi niso izpolnjene predpostavke za odločanje sodišča po 4. členu ZUS-1. Sodno varstvo zaradi kršitve človekovih pravic in temeljnih svoboščin je subsidiarno, stranke pa lahko izpodbijajo druge akte, ki niso upravni akti oziroma uveljavljajo sodno varstvo, če je bil poseg v človekove pravice storjen z dejanjem le, če ni zagotovljeno drugo sodno varstvo. Postopek davčnega inšpekcijskega nadzora še ni zaključen, če bo in ko bo davek odmerjen (z izdajo odločbe, ki predstavlja akt iz 2. člena ZUS-1), pa bo imel tožnik zagotovljeno sodno varstvo v rednem upravnem sporu zoper odmerno odločbo, zato subsidiarno pravno varstvo v obravnavanem primeru ni dopustno.

2. V pritožbi zoper sklep sodišča, ki jo vlaga iz vseh pritožbenih razlogov iz 355. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) tožnik navaja, da je že pred uvedbo davčnega inšpekcijskega nadzora pojasnil vse vire svojih dohodkov. Dokazal je, da ni razpolagal z nepojasnjenimi dohodki, zato ni pogojev za uvedbo in vodenje davčnega inšpekcijskega nadzora. Postopek po 68.a členu ZDavP-2 je poseben postopek, izven siceršnjih pravil ZDavP-2 o davčnem nadzoru. Trditev sodišča, da uvedba tega izrednega postopka (posebnega izrednega pravnega sredstva) obremenjenega z obrnjenim dokaznim bremenom, kjer mora tožnik za 10 let nazaj dokazovati dohodke in odhodke, pridobivati listine kakor ve in zna, sicer bo plačal 70 % davek (dohodnina pa mu je bila za posamezna leta že pravnomočno odmerjena) ne posega v pravni položaj tožnika, je povsem napačna. Poziv zavezancu s strani davčnega organa, za predložitev dokumentacije ter presoja te s strani davčnega organa, predstavlja zaključek postopka finančne preiskave. Določilo 68.a člena ZDavP-2 vsebuje tako materialno podlago za obdavčitev kot tudi procesna pravila, zato se davčni in sodni organi v tem postopku ne morejo sklicevati na druga procesna določila ZDavP-2 in ZUP. Je sui generis določba izven siceršnjega davčnega postopka in izven postopka odmere dohodnine ter postopkov davčnega inšpekcijskega nadzora, zato se zanjo 135. člen ZDavP-2, ki sicer ureja ostale primere uvedbe davčnega inšpekcijskega nadzora, ne more uporabljati. Nesorazmerje med prihodki in odhodki je v sklepu o uvedbi davčno inšpekcijskega nadzora prikazano le navidezno, kot rezultat in način zasnovane metode, temelji pa na številno napačno seštetih in napačno prikazanih podatkih, ki brez dvoma niso pravilni. Uvedba postopka, ne da bi bil dokazan utemeljen sum (razlog, da je nekdo razpolagal z nepojasnjenimi viri), na podlagi diskrecijske odločitve davčnega organa, da bo preveril pravilnost davčnega obračuna (zoper sklep o uvedbi postopka pa ni pritožbe in drugih pravnih sredstev), je neustavna. Pomeni neustaven, enostranski in arbitraren poseg v pravnomočne dohodninske odločbe rezidentov izven siceršnjih izrednih pravnih sredstev. Izpodbijani sklep posega v tožnikove ustavne pravice in ker drugo sodno varstvo zoper samovoljo in za pravno državo nesprejemljivo odločitev davčnih organov o vodenju postopka, za katerega ni pogojev, ni zagotovljeno, mora biti upravni spor dopusten tudi po prvem odstavku 4. člena ZUS-1. Sodno varstvo, ki naj bi ga imel tožnik po tem, ko bo odločba že izdana, v njegovem primeru ni učinkovito (kje in kako naj zavezanec pridobi podatke o denarnem toku za 13 let nazaj). Takšni postopki in zahteve so ne samo mimo vseh osnovnih pravnih pravil, ampak pomenijo arbitrarno postopanje s pozicijo moči in zaničljiv odnos do strank v postopku. Predlaga, da sodišče izpodbijani sklep razveljavi.

3. Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

K I. točki izreka

4. Pritožba ni utemeljena.

5. ZUS-1 v 1. členu določa, da se v upravnem sporu zagotavlja sodno varstvo pravic in pravnih koristi posameznikov in organizacij proti odločitvam in dejanjem državnih organov, organov lokalnih skupnosti in nosilcev javnih pooblastil na način in po postopku, ki ga določa ta zakon, če za določeno zadevo ni z zakonom zagotovljeno drugo sodno varstvo. Po 2. členu odloča sodišče v upravnem sporu o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v tožnikov pravni položaj, o zakonitosti drugih aktov pa le, če tako določa zakon (prvi odstavek). V skladu s 4. členom sodišče v upravnem sporu odloča tudi o zakonitosti posamičnih aktov in dejanj, s katerimi organi posegajo v človekove pravice in temeljne svoboščine posameznika, če ni zagotovljeno drugo sodno varstvo (prvi odstavek).

6. Sodno varstvo v upravnem sporu je torej zagotovljeno na dveh različnih podlagah: po 2. členu ZUS-1, ko gre za tako imenovani (redni) upravni spor o zakonitosti upravnega akta ali po 4. členu, ki je namenjen za primere, ko zoper posamične akte in dejanja organov, s katerim je poseženo v človekove pravice in temeljne svoboščine, ni zagotovljenega drugega sodnega varstva (subsidiarni upravni spor). To med drugim pomeni, da zoper upravne akte ni mogoč upravni spor po 4. členu ZUS-1, saj je sodno varstvo zagotovljeno v okviru rednega upravnega spora, v katerem lahko tožnik zatrjuje nezakonitost upravnega akta tudi zaradi kršitve človekovih pravic, storjenih v postopku izdaje tega akta. Sodno varstvo iz 2. člena ZUS-1 je torej "drugo sodno varstvo" iz 4. člena tega zakona.

7. Postopek odmere davka od nenapovedanih dohodkov po 68.a členu ZDavP-2 je upravni davčni postopek, ki je vezan na pravila ZDavP tudi glede davčnega inšpekcijskega nadzora, ter ni posebno izredno pravno sredstvo, kot to zatrjuje pritožnik. Upravni postopek je sestavljen iz posameznih dejanj, ki se opravljajo in si sledijo v določenem redu, tako da tvorijo organsko celoto1. Cilj posameznih dejanj davčnega postopka, ki si sledijo v logičnem zaporedju, je odločitev o davčni obveznosti. Zato vodenja postopka kot povsem splošne oznake za aktivnost upravnega organa ni mogoče opredeliti niti kot izdaje upravnega akta v smislu 2. člena ZUS-1, niti kot posamičnega akta ali dejanja iz 4. člena ZUS-1. S tožbo v upravnem sporu pa ni mogoče preprečiti teka v zakonu predpisanega postopka, saj mora oseba izkoristiti pravna sredstva, ki jih zakon predvideva v tistem postopku, ki se vodi, s tožbo po 4. členu ZUS-1 pa teh pravnih sredstev ni mogoče obiti. Da pa bi bila pravna sredstva oziroma sodno varstvo po ZDavP-2 in ZUS-1 v davčnih zadevah splošno neučinkovita, pa tožnik ne izkaže.

8. Ker je torej tožniku zagotovljeno drugo sodno varstvo v rednem upravnem sporu, kjer se bo lahko pritožil in vložil tožbo zoper (morebitno) izdano odločbo (v njej pa bo lahko zatrjeval nezakonitost akta tudi zaradi kršitev človekovih pravic, storjenih v postopku izdaje tega akta), procesne predpostavke za odločanje o tožbi po 4. členu ZUS-1 niso izpolnjene. Takšno stališče je Vrhovno sodišče že sprejelo v odločbah, na katere se sklicuje sodišče prve stopnje (I Up 154/2015 z dne 23. 7. 2015, I Up 114/2016 z dne 1. 6. 2016, I Up 22/2016 z dne 24. 2. 2016) in v odločbi I Up 17/2016 z dne 11. 2. 2016. Z vidika procesne situacije so navedene odločbe primerljive z obravnavano zadevo in se nanašajo prav na zatrjevane kršitve človekovih pravic in temeljnih svoboščin v davčnem postopku po 68., 68.a in 69. členu ZDavP-2.

9. Glede na navedeno je Vrhovno sodišče na podlagi 76. člena ZUS-1 pritožbo zavrnilo kot neutemeljeno in potrdilo izpodbijani sklep.

K II. točki izreka

10. Pritožnik s pritožbo ni uspel, zato sam trpi svoje stroške pritožbenega postopka (prvi odstavek 165. člena v zvezi s prvim odstavkom 154. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1.

-------------------------------
1 Dr. Vilko Androjna, dr. Erik Kerševan: Upravno procesno pravo, GV Založba, Ljubljana 2009, stran 28.


Zveza:

RS - Ustava, Zakoni, Sporazumi, Pogodbe
Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1 - člen 1, 2, 4
Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2 - člen 68a
Datum zadnje spremembe:
05.11.2019

Opombe:

P2RvYy0yMDE1MDgxMTExNDMzMTIz